Тест на соблюдение обязательства по национальному режиму для внутреннего налогообложения аналогичных товаров

Первое предложение статьи III:2 GATT 1994 гласит:

Товары с территории любой страны-члена ВТО, ввозимые на территорию другой [страны-чле­на ВТО], не подлежат обложению, прямо или косвенно, внутренними налогами или иными вну­тренними сборами любого рода, превышающими, прямо или косвенно, налоги и сборы, приме­няемые к аналогичным отечественным товарам.

Данное условие предусматривает двухуровневый тест соответствия внутреннего налогоо­бложения соглашению GATT. По делу «Канада - Периодические издания» (Canada - Periodicals) Апелляционный орган определил:

Существует два вопроса, на которые необходимо ответить для того, чтобы определить, имеет ли место нарушение статьи III:2 GATT 1994: (а) являются ли импортные или отечественные товары аналогичными товарами; и (b) облагаются ли импортированные товары налогами, превыша­ющими налоги на отечественные товары. Если на оба вопроса даны положительные ответы, в таком случае имеет место нарушение первого требования статьи III:2.^[1477]

Говоря вкратце, двухуровневый тест соответствия внутреннего налогообложения требова­нию первого предложения статьи III:2 подразумевает изучение:

• являются ли импортированные и отечественные товары аналогичными товарами; и

• облагаются ли импортированные товары налогами, превышающими налоги на отечествен­ные товары.

Следует помнить требование статьи III:1 о том, что внутреннее налогообложение не должно применяться таким образом, чтобы создавать защиту для отечественного производства. Однако, в соответствии с решением Апелляционного органа по делу «Япония - Алкогольные напитки II» (Japan - Alcoholic BeveragesII) наличие защитного применения не обязательно устанавливать в отдельности от специфических требований, изложенных в первом предложении статьи III:2. Апелляционный орган сделал следующее заявление:

Статья III:1 дополняет первое предложение статьи III:2, устанавливая требование о том, что если импортированные товары облагаются налогами, превышающими налоги на отечествен­ные товары, тогда такая налоговая мера не соответствует статье III.

Таким образом, наличие защитного применения следует устанавливать ни в отдельности, ни вместе со специальным требованием первого предложения статьи III:2. В любом случае нало­жение на импортируемые товары из одной страны-члена ВТО налогов, превышающих налоги, применяемые к аналогичным товарам другой страны-члена ВТО, считается «созданием защиты для отечественного производства» в рамках значения статьи III:1.^[1479] Однако, до проведения те­ста в рамках первого предложения статьи III:2, следует определить, является ли спорная мера

«внутренним налогом или иным внутренним сбором любого рода» в рамках значения этого по­ложения.

Вопросы и задачи 4.11

Каковы составляющие элементы теста на соблюдение обязательства по националь­ному режиму первого предложения статьи III:2 GATT 1994?

4.4.2.1. «Внутренний налог...»

Первое предложение статьи III:2 GATT 1994 касается «внутренних налогов и других сборов любого рода», которые применяются «прямо или косвенно» к товару. Примерами таких внутрен­них налогов на товары являются налог на добавленную стоимость, налог с продаж и акцизный сбор. Подоходный налог и импортные пошлины сюда не включаются, так как они не являются внутренними налогами на товары.^[1480] Слова «применяемые прямо или косвенно к товарам» следу­ет понимать в значении «применяемые к или в связи с процессом производства товара».

По делу «США - Табак» (US - Tobacco) третейская группа изучила, могут ли штрафные сан­кции законодательства США, в виде обязательств по проведению невозмещаемой маркетинго­вой оценки и требования покупки дополнительного количества отечественного тонколистного табака или табака трубоогневой сушки, квалифицироваться как «внутренние налоги или другие сборы любого рода» в рамках значения первого предложения статьи III:2. Третейская группа за­явила:

Третейская группа понимает это таким образом, что Правительство США трактует эти поло­жения по DMA [Отечественная маркетинговая оценка] как штрафные санкции по правопри­менению требований относительно отечественного компонента при производстве табака, а не как отдельную фискальную меру; и что такая интерпретация соответствует обычному значению терминов, используемых в соответствующем законе и предлагаемых правилах. Более того, ка­жется, что эти штрафные санкции не имеют raison d’etre (смысла) в отсутствие базового требова­ния относительно отечественного компонента в производстве табака. Вышеуказанные факторы навели третейскую группу на мысль, что было бы неадекватно анализировать штрафные сан­кции отдельно от базового требования относительно содержания отечественных материалов.^[1484]

Согласно докладу третейской группы по делу «США - Табак» (US - Tobacco), штрафная сан­кция в исполнение местного законодательства - это не «внутренний налог или сбор любого рода»

в рамках значения первого предложения статьи Такая финансовая штрафная санкция яв­ляется внутренним регулированием в рамках статьи III:4 GATT 1994, рассматриваемой далее.^[1485]

Также, третейская группа по делу «ЕЭС - Протеины в животных кормах» (ЕЕС - Animai Feed Proteins) не рассматривала гарантийное обеспечение в качестве фискальной меры, хотя необ­ходимость такого обеспечения возникла в ЕЭС, когда покупатели растительных протеинов не стали выполнять обязательство по покупке сухого молока.

Вопрос о системе пограничной налоговой корректировки (border tax adjustment) также следу­ет упомянуть в этом контексте. Система пограничной налоговой корректировки означает:

Любые фискальные меры, которые вводят в действие, полностью или частично, принцип стра­ны назначения (например, которые освобождают экспортируемые товары от некоторых или всех налогов, взимаемых в экспортирующей стране в отношении идентичных отечественных товаров, продаваемых потребителям на внутреннем рынке, и которые облагают импортирован­ные товары, продаваемые потребителям, некоторыми или всеми налогами, взимаемыми в им­портирующей стране в отношении идентичных отечественных товаров).^[1487]

Такая фискальная мера, включающая налогообложение импортирующей страной, определен­но является фискальной мерой, которая подпадает в область применения статьи III:2, что и под­твердила Рабочая группа по «Системе пограничной налоговой корректировке», заявив, что:

Возникло единство мнений по поводу того, что налоги, прямо взимаемые с товаров, могут кор­ректироваться. Примеры таких налогов включают специальный акцизный сбор, налог с продаж, каскадный налог и налог на добавленную стоимость.^[1488]

Следует отметить, что регулятивная цель налоговой меры не имеет значения для вопроса о том, является ли мера внутренним налогом в рамках значения статьи III:2, и соответствия этой меры с обязательством по национальному режиму. По делу «Япония - Алкогольные напитки II» (Japan - Alcoholic Beverages II), Апелляционный орган заявил, что страны-члены ВТО посредст­вом собственных налоговых мер могут преследовать любую стратегическую цель, при условии, что они вводят такие меры в соответствии со статьей III:2. По делу «Аргентина - Кожсырье и кожа» (Argentina - Hides and Leather), третейская группа отклонила утверждение Аргентины о том, что спорное налоговое законодательство в этом случае было разработано с целью осущест­вления эффективного налогового регулирования и сбора налогов, и как таковое не подпадало под область применения статьи III:2.

Мы согласны с тем, что договаривающиеся страны свободны, в пределах объективных рамок, опре­деленных такими положениями, как статья III:2, осуществлять регулирование и сбор внутренних налогов, так как они считают необходимым. Однако если, как в этом случае, меры такого «нало­гового регулирования» принимают форму внутреннего сбора и применяются к товарам, то такие меры должны, по нашему мнению, соответствовать статье III:2. В положениях статьи III:2 нет ничего такого, что могло бы подразумевать иное заключение или вывод. Если бы было общепризнано, что меры «налогового регулирования» категорически исключаются из сферы действия статьи III:2, тогда возникла бы вероятность злоупотреблений и обхода обязательств, содержащихся в статье III:2.^[1489]

В деле «США - Солодовые напитки» (US - Malt Beverages) меру, препятствующую импорти­руемым товарам избегать налогообложения при их реализации, посчитали мерой, подпадающей под область применения первого предложения статьи III:2, так как она устанавливала более вы­сокую ставку налога на импортированные товары.^[1490]

Вопросы и задания 4.12

Подпадает ли подоходный налог в сферу применения статьи III:2 GATT 1994? Что такое система пограничной налоговой корректировки и подчиняется ли она статье III:2? Влияет ли статья III:2 на свободу регулирования и сбора внутренних налогов на това­ры странами ВТО так, как они считают необходимым?

4.4.2.2. «Аналогичные товары»

Так же, как и в статье I:1 GATT 1994, концепция «аналогичные товары» не определена и в первом предложении статьи III:2 GATT 1994. Однако существует много отчетов по разрешению споров GATT и ВТО, которые проливают свет на значение концепции «аналогичные товары» в первом предложении статьи III:2.

В системе налогообложения Японии, которая являлась предметом рассмотрения по делу «Япония - Алкогольные напитки II» (Japan - Alcoholic Beverages II), внутренний налог на отече­ственный шочу был таким же, как на импортный шочу; более высокая ставка налога на импор­тную водку также налагалась и на отечественную водку.

Так как второе предложение статьи III:2 предусматривает отдельный и отличительный анализ за­щитного аспекта меры при изучении ее применения к более широкой категории товаров, которые не являются «аналогичными товарами», как предполагается в первом предложении, мы согласны с третейской группой в том, что первое предложение статьи III:2 следует толковать в узком смы­сле с тем, чтобы не осуждать меры, которые не подпадают под область его жесткого применения. Следовательно, мы также согласны с третейской группой в том, что определение «аналогичные товары» в первом предложении статьи III:2, следует толковать в узком понимании.^[1491]

Поэтому Апелляционный орган решительно согласился с базовым подходом к определению «схожести», изложенному в докладе рабочей группы 1970 года по «Системе пограничной налого­вой корректировке»:^[1492]

Интерпретацию термина следует изучать в каждом отдельном случае, что позволит прово­дить справедливую оценку различных элементов, составляющих «аналогичный» товар. Неко­торые критерии были предложены для определения «схожести» товара в каждом конкретном

случае: конечное применение товара на данном рынке, вкусы и привычки потребителей, которые меняются от страны к стране; свойства, природа и качество товара.^[1493]

Данный основной подход применялся практически во всех докладах третейских групп GATT 1970-х гг., затрагивающих положение GATT, с использованием концепции «аналогичные товары».^[1494] В соответствии с решением Апелляционного органа по делу «Япония - Алкогольные напитки II» (Japan - Alcoholic Beverages II) такой подход должен быть полезен при определении в каждом отдельном случае диапазона «аналогичных товаров», который подпадал в рамки первого предложения статьи III:2 GATT 1994. При этом Апелляционный орган добавил:

Еще такой подход будет наиболее полезен, если лица, принимающие решение, всегда будут пом­нить о том, насколько узок диапазон «аналогичных товаров», предусмотренный в первом пред­ложении статьи III:2 по сравнению с диапазоном «аналогичных» товаров, подразумеваемых в некоторых других положениях GATT 1994 и прочих многосторонних торговых соглашениях в рамках Соглашения о создании ВТО. При применении критериев, упоминаемых в [докладе рабо­чей группы по] системе пограничной налоговой корректировке, к фактам каждого отдельного случая, и при рассмотрении других критериев, которые также могут быть важными в опреде­ленных случаях, третейскими группами может применяться только собственное суждение при определении, являются ли товары «аналогичными» на самом деле. В этом случае всегда присут­ствует неизбежный элемент субъективного дискреционного мнения судей. ^[1495]

Критерии, перечисленные рабочей группой по «Системе пограничной корректировки нало­гов», не включали тарифную классификацию рассматриваемых товаров. Тем не менее, тарифная классификация использовалась в качестве критерия для определения «аналогичных товаров» в нескольких докладах третейских групп.^[1496] Апелляционный орган в докладе по делу «Япония - Алкогольные напитки II» (Japan - Alcoholic Beverages II) признал, что единая классификация в тарифных номенклатурах, основанных на Гармонизированной системе, может помочь при опре­делении «схожести», однако, предостерег против использования связанных ставок пошлин, так как иногда имело место очень широкое связывание, которое не обязательно указывало на анало­гичность товаров, охватываемых такими связками.^[1497] Более того, связывание тарифов представ­ляет собой результат торговых уступок, установленных между членами ВТО.^[1498]

Третейская группа по делу «Мексика - Налоги на безалкогольные напитки» (Mexico - Taxes on Soft Drinks) заявила, что в целях определения, являются ли свекловичный сахар и тростниковый сахар «ана­логичными» товарами в рамках значения первого предложения статьи III:2, она будет использовать:

...доказательства, представленные сторонами, свойства, природу и качество товаров; их конеч­ное применение на данном рынке; вкусы и привычки потребителей; и тарифную классифи­кацию товаров, основанную на Гармонизированной системе. Это позволит выстроить тест на «схожесть» в узком понимании, так как это было последовательно сделано по первому предло­жению статьи III:2 GATT 1994.^[1499]

Рассмотрев эти факторы, третейская группа пришла к заключению, что свекловичный сахар и тростниковый сахар являются «аналогичными» товарами в рамках первого предложения ста­тьи III:2, как подсластители при производстве безалкогольных напитков и сиропов.^[1500]

Третейская группа по делу «Доминиканская Республика - Импорт и продажа сигарет» (Dominican Republic - Import and Sale of Cigarettes) согласилась с Доминиканской Республикой, что качество - это один из факторов при определении «схожести». Однако затем третейская группа заявила:

Это не предполагает, что стоимость, заявленная импортером для таможенной оценки, может быть единственным фактором, используемым для определения качества товара. Доминикан­ская Республика признает, что импортируемые сигареты Viceroy имеют такую же розничную цену реализации, как и отечественные сигареты Lider. Третейская группа полагает, что если разные цены на товар рассматриваются в качестве функции их качества, тогда фактическая цена товара на рынке должна в принципе быть более важной, чем стоимость, заявленная в таможне.^[1501]

Таким образом, третейская группа по делу «Доминиканская Республика - Импорт и продажа сигарет» (Dominican Republic - Import and Sale of Cigarettes) сделала заключение, что при изучении соответствия избирательного налога на потребление положениям первого предложения статьи III:2, она будет рассматривать:

...в качестве товаров, «схожих» на импортируемые сигареты, те отечественные сигареты, ко­торые продавалась по подобной цене, и, более конкретно, будет рассматривать, что сигареты Viceroy, импортируемые в Доминиканскую Республику, являются схожими с отечественными сигаретами Lider.^[1502]

Следовательно, фактическая цена, по которой продаются товары на рынке импортирующей страны, является фактором - в дополнение к факторам, определенным рабочей группой по «Си­стеме пограничной налоговой корректировки» - рассматриваемым при определении, являются ли товары «аналогичными» в рамках значения первого предложения статьи III:2.

По делу «США - Солодовые напитки» (US - Malt Beverages) третейская группа решила, что национальное законодательство, дающее специальные освобождения от налогов на товары не­больших компаний (и отечественных и иностранных), будет создавать дискриминацию против импорта более крупной иностранной компании и, следовательно, нарушать статью III, потому что ее товары будут иметь режим менее благоприятный, чем аналогичные товары местной оте­чественной компании.^[1503] Согласно третейской группе по делу «США - Солодовые напитки» (US - Malt Beverages) тот факт, что товары были произведены маленькой или большой компанией, т.е. процессы и методы производства (ПМП) рассматриваемых товаров, был несущественен при определении их «схожести».^[1504]

Тем не менее, та же третейская группа посчитала в отношении определения «схожести», что: определение аналогичного товара в рамках статьи III:2 также должно иметь отношение к цели статьи...Цель заключается... не препятствовать договаривающимся сторонам в использовании их собственных фискальных и регулятивных полномочий для целей, не связанных с созданием защиты для отечественного производства. В особенности, цель статьи III:2 - не мешать догова­ривающимся сторонам проводить индивидуализацию различных товарных категорий для стра­тегических целей, не связанных с защитой отечественного производства.. Следовательно, при определении являются ли два товара, облагаемых разными режимами, аналогичными товарами, необходимо учитывать, проведена ли такая индивидуализация товара «таким образом, чтобы создать защиту для отечественного производства».^[1505]

Третейская группа вынесла определение, что отечественное вино, содержащее определенный местный сорт винограда, будет «аналогично» импортному вину, не содержащему такой сорт ви­нограда, посчитав, что цель дифференцирования вина заключалась в создании защиты для отече­ственного производства вин. Третейская группа отметила, что Соединенные Штаты не выдвинули никакой альтернативной стратегической цели дифференцирования. В соответствии с решением третейской группы по делу «США - Солодовые напитки» (US - Malt Beverages), причину диффе­ренцирования товаров следовало рассматривать при решении вопроса о «схожести» товаров. Та­ким образом, третейская группа ввела в прецедентное право понятие «регулятивное намерение», более известное как подход «цель и результат» для определения «схожести» товаров.

В споре, касающемся, кроме всего прочего, специального уровня налогообложения для ав­томобилей высшего класса по делу «США - Налоги на автомобили» (US - Taxes on Automobiles), третейская группа конкретизировала этот принцип при определении «схожести».^[1506] США взи­мали акцизный налог за розничную реализацию автомобилей, стоимость которых превышала 30 000 дол. США и третейской группе пришлось определять, являлись ли автомобили стоимо­стью выше и ниже этой суммы «аналогичными товарами». Жалобщик по этому спору - Ев­ропейские сообщества - перед третейской группой аргументировали, что «схожесть» следует определять на основе факторов, таких как конечное применение товаров, их физические харак­теристики и тарифная классификация. США оспаривала, что ключевым фактором при опреде­лении «схожести» должен быть ответ на вопрос, применялась ли мера «таким образом, чтобы создавать защиту для отечественной промышленности». Третейская группа сделала вывод, что определение «схожести» едва ли не во всех простых случаях будет включать изучение целей и результатов каждой отдельной налоговой меры.

Согласно третейской группе по делу «США - Налоги на автомобили» (US - Taxes on Automobiles) «схожесть» следует рассматривать с точки зрения, был ли менее благоприятный режим основан на регулятивном разграничении, сделанным таким образом, чтобы создавать защиту для отече­ственного производства. В данном случае, третейская группа решила, что налог на автомобили высшего класса не был введен с целью создания защиты отечественного производства автомо­билей, и что машины, стоимостью ниже и выше 30 000 дол. США не могли рассматриваться как «аналогичные товары» для целей взимания налога на автомобили высшего класса в рамках пер­вого предложения статьи III:2.^[1507]

При этом проверка «цели и результата» для определения «схожести» была однозначно от­клонена в 1996 году третейской группой по делу «Япония - Алкогольные напитки II» (Japan - Alcoholic Beverages II). Третейская группа сделала следующее заключение:

В этом отношении, третейская группа отметила, что предложенный тест на соблюдение подхода «цель и результат» не соответствовал формулировке первого предложения статьи Третей­ская группа напомнила, что основа теста «цель и результат» обнаружена в словах «таким обра­зом, чтобы создавать защиту» в статье III:1. Далее третейская группа напомнила, что первое предложение статьи III:2 не содержит никаких ссылок на эти слова. Более того, утверждение применения подхода «цель и результат» будет иметь важные последствия на бремя доказыва­ния, налагаемое на истца. В этом отношении третейская группа отметила, что на истцов, в со­ответствии с тестом «цель и результат», налагается бремя демонстрации не только результата отдельной меры, который в принципе заметен, но также и цели, которая иногда может быть незаметной. Третейская группа также отметила, что очень часто имеет место множество целей, которые пытаются достичь посредством введения в действие законодательства, и будет очень сложно определить, какая или какие из целей должны быть решающими для применения подхо­да «цель и результат». Более того, получение доступа к истории принятия закона, которая согла­сно доводам сторон, защищающим принцип «цель и результат», очень важна для определения защитных целей, может быть затруднено или даже невозможно для жалующейся стороны. Даже если полная история принятия закона имеется в наличии, будет очень сложно оценить, какие из законов (формулировки из законодательства, официальных законодательных отчетов, вы­ступлений отдельных законодателей или слушания заинтересованных сторон) будут главным образом решающими в определении целей законодательства.^[1508]

В поддержку своего отказа от применения принципа «цель и результат» при определении «схожести» в контексте статьи III:2 третейская группа по делу «Япония - Алкогольные напитки II» (Japan - Alcoholic Beverages II) далее отметила:

Перечень исключений, содержащихся в статье ХХ GATT 1994, мог бы стать избыточным или бесполезным, так как подход «цель и результат» не содержит окончательного перечня основа­ний, оправдывающих отступление от обязательств, которые включены в статью III. Цель статьи ХХ заключается в предоставлении перечня исключений при условии, что их «применение не образует механизм произвольной или необоснованной дискриминации между странами, в ко­торых превалируют такие же условия, или скрытое ограничение международной торговли», что могло бы оправдать отклонения от обязательств, налагаемых в рамках GATT. Следовательно, член ВТО в принципе мог бы, например, ссылаться на охрану здоровья в контексте требова­ния применения принципа «цель и результат». Третейская группа отметила, что если бы это так и было, тогда бы критерий доказанности, изложенный в статье ХХ, пытались всячески обой­ти. Членам ВТО не пришлось бы доказывать, что мера по охране здоровья «необходима» для достижения цели здравоохранения. Более того, защитники принципа «цель и результат» даже перекладывали бремя доказывания, мотивируя это тем, что жалобщик должен предоставить наличие достаточно серьёзных доказательств, что мера имеет как цель, так и результат создания защиты внутреннего производства. Как только жалобщик докажет, что это и есть тот самый случай, только тогда защищающая сторона должна предоставить доказательство для опровер­жения жалобы. В итоге третейская группа сделала заключение, что по причинам, касающим­ся формулировки статьи III, а также ее контекста, принцип «цель и результат», предложенный Японией и США, следует отклонить.^[1509]

В деле «Япония - Алкогольные напитки II» (Japan - Alcoholic Beverages II) Апелляционный ор­ган безоговорочно подтвердил отклонение третейской группой использования принципа «цель и результат» (или «регулятивное намерение») при определении «схожести» товаров.^[1510]

Вопросы и задания 4.13

Почему концепцию «аналогичные товары» в первом предложении статьи III:2 GATT 1994 необходимо интерпретировать в узком понимании? Какой базовый подход ис­пользовался большинством третейских групп и Апелляционным органом при опре­делении «схожести» в рамках значения первого предложения статьи III:2? Может ли быть так, что товары, считающиеся «аналогичными» в рамках статьи I:1, не являются «аналогичными» в рамках первого предложения статьи III:2? Почему третейская груп­па по делу «Япония - Алкогольные напитки II» (Japan - Alcoholic Beverages II) отклонила принцип «цель и результат» или «регулятивное намерение» при определении «схо­жести» товаров?

4.4.2.3. Налоги «превышающие»

Согласно первому предложению статьи III:2 GATT 1994 внутренние налоги на импортируе­мые товары не должны «превышать» внутренние налоги, взимаемые с «аналогичных» отечест­венных товаров. В деле «Япония - Алкогольные напитки II» (Japan - Alcoholic Beverages II) Апел­ляционный орган установил четкие критерии «превышения»:

Даже незначительная сумма «превышения» слишком велика. Запрет дискриминационных нало­гов в первом предложении статьи III:2 не обусловлен «проверкой воздействия на торговлю» и не ограничивается какой-либо малозначительной нормой или правилом.^[1511]

При отсутствии «проверки воздействия на торговлю» Апелляционный орган в том же деле «Япония - Алкогольные напитки II» (Japan - Alcoholic Beverages II) заявил:

Неважно, что «воздействие на торговлю» налоговой дифференциации между импортированны­ми и отечественными товарами, отражающейся на объеме импорта, несущественно или даже не существует; статья III защищает ожидания не какого-нибудь отдельного объема торговли, а паритетных конкурентных взаимоотношений между импортированными и отечественными товарами.^[1512]

В отношении отсутствия малозначительной нормы или правила, следует учесть, что тре­тейская группа по делу «США - Налоги на нефть и некоторые импортируемые вещества» (US - Superfund) уже в 1987 году постановила:

Ставка налога за баррель, применяемая к импортированным товарам на 3,5 цента выше, чем ставка, применяемая к аналогичным отечественным товарам... Налог на нефть... не соответст­вует обязательству США по первому предложению статьи III:2.^[1513]

В деле «Аргентина - Кожсырье и кожа» (Argentina - Hides and Leather) третейская группа отклонила доводы Аргентины, что дифференциация налогового бремени между импортиро­ванными и отечественными товарами была незначительной, потому что она существовала бы только в течение тридцати дней.^[1514] Более того, третейская группа постановила, что личность и

обстоятельства лиц, задействованных в торговой сделке, не могли служить обоснованием для дифференциации налогового бремени.^[1515]

В том же деле третейская группа также подчеркнула, что первое предложение статьи III:2 требует сравнения фактического налогового бремени, а не просто номинального налогового бре­мени, установив, что:

Необходимо вспомнить о том, что первое предложение статьи III:2, которое должно обеспе­чивать «паритетность конкурентных условий между импортированными и аналогичными отечественными товарами». Соответственно, первое предложение статьи III:2 не имеет от­ношение к налогам или сборам как таковым или стратегическим целям, которые при помощи таких налогов или сборов преследуют члены ВТО, но имеет отношение к их экономическому воздействию на конкурентные возможности импортированных и аналогичных отечествен­ных товаров. По нашему мнению, из этого следует, что объектом сравнения должно быть на­логовое бремя на налогооблагаемые товары. Мы полагаем, что первое предложение статьи III:2 требует сравнение фактического налогового бремени, а не номинального налогового бремени. Если бы было иначе, члены ВТО легко могли бы обходить его меры регулирования. Таким образом, даже если импортированные и аналогичные отечественные товары подлежат обложению налогом по идентичным ставкам, фактическое налоговое бремя все равно может быть тяжелее для импортированных товаров. Это могло бы иметь место в случае, если различ­ные методы расчета налоговой базы ведут к большему фактическому налоговому бремени на импортированные товары.^[1516]

Третейская группа по делу «Япония - Алкогольные напитки I» (Japan - Alcoholic Beverages I) заявила:

При оценке, имеет ли место налоговая дискриминация, следует учесть не только ставку дей­ствующего внутреннего налога, но также и методику налогообложения (например, различные виды внутренних налогов, прямое налогообложение готовой продукции или косвенное налого­обложение сырья, использованного для производства продукции на разных этапах), и порядок взимания налогов (например, база налогового обложения).^[1517]

Страна-член ВТО, который применяет более высокие ставки налогов на импортированные товары в одних случаях и «восполняет ущерб», применяя более низкие ставки налогов на импор­тированные товары в других случаях, также действует в нарушение обязательства по националь­ному режиму в рамках первого предложения статьи III:2. Третейская группа по делу «Аргентина - Кожсырье и кожа» (Argentina - Hides and Leather) постановила:

Первое предложение статьи III:2 действует для каждой индивидуальной импортной сделки. Оно не разрешает странам-членам ВТО устанавливать равновесие посредством применения более благоприятного налогового режима для импортированных товаров в одних случаях и менее благоприятного налогового режима для импортированных товаров в других случаях. ^[1518]

Если различие в налогах основано только на гражданстве производителей или стране проис­хождения частей и компонентов товаров, такое различие - как постановила третейская группа по делу «Индонезия - Автомобили» (Indonesia - Autos) - неизбежно противоречит обязательству

по национальному режиму, изложенному в первом предложении статьи III:2.^[1519] Однако следует учесть, что первое предложение статьи III:2 также охватывает де-факто дискриминацию.^[1520] При­мер де-факто дискриминации в рамках первого предложения статьи III:2 можно найти в деле «До­миниканская Республика - Импорт и продажа сигарет» (Dominicam Republic - Import and Sale of Cigarettes). Третейская группа по этому делу начала изучение законодательства, на основе которого был определен НДС на сигареты, для того чтобы убедиться, что законодательство само по себе не было дискриминационным.^[1521] Далее, третейская группа стала рассматривать текущую практику и сделала заключение, что существовало достаточно доказательств, указывающих на то, что импор­тированные сигареты в действительности облагались налогами, превышающими налоги на сига­реты Доминиканской республики, в нарушение первого предложения статьи III:2.^[1522]

Вопросы и задания 4.14

Важен ли размер налоговой дифференциации в рамках первого предложения ста­тьи III:2 GATT 1994? Требует ли первое предложение статьи III:2 паритетности номи­нального или фактического налогового бремени на аналогичные товары? Разрешает ли первое предложение статьи III:2 установления баланса посредством применения более благоприятного налогового режима для импортированных товаров в одних случаях и менее благоприятного налогового режима для импортированных товаров в других случаях?

4.4.3.