2.2. Место налоговой преступности в системе преступлений в сфере экономической деятельности.

преступлений высказаны разные мнения. Так, Б.В. Яцеленко полагает, что

таковым являются «общественные отношения, возникающие по поводу

осуществления нормальной экономической деятельности по производству,

распоряжению, обмену и потреблению материальных благ и услуг».

определение не раскрывает саму суть нарушаемых общественных отношений. К

48 тому же неясно, что значит «нормальная» экономическая деятельность. Еще менее удачной представляется трактовка видового объекта этих преступлений, предложенная В.Е. Мельниковой: «группа однородных взаимосвязанных общественных отношений, которые складываются в сфере экономической деятельности». По существу, здесь объект посягательства не раскрыт, поскольку в сфере экономической деятельности могут существовать различные общественные отношения.

Известный специалист по проблемам ответственности за хозяйственные преступления Б.М. Леонтьев определил в качестве объекта преступлений, описанных в главе 22-й УК, «интересы государства и отдельных субъектов в сфере их экономической деятельности». Замечу только, что интересы отдельных субъектов в сфере их экономической деятельности могут серьезно противоречить закону. Н.А. Лопашенко объектом преступлений в сфере экономической деятельности считает экономические отношения, строящиеся на принципах осуществления экономической деятельности. К числу таких принципов автор относит: принцип свободы экономической деятельности, принцип осуществления экономической деятельности на законных основаниях, принцип добросовестной конкуренции, принцип добропорядочности субъектов экономической деятельности, принцип запрета криминальных форм поведения в экономической деятельности. Л.Д. Гаухман объектом преступлений в сфере экономической деятельности признает «общественные отношения, обеспечивающие экономическую деятельность, под которой понимается совокупность всех звеньев общественного производства, распределения, обмена, а также потребления материальных и иных благ».

Думается, что в настоящее время видовой объект этих преступлений может быть определен как охраняемая государством система общественных отношений, складывающихся в сфере экономической деятельности в обществе, ориентированном на развитие рыночной экономики. Иначе говоря, таким объектом является установленный порядок осуществления

предпринимательской или иной экономической деятельности по поводу

49 производства, распределения, обмена и потребления материальных благ и услуг.42

Большинство исследователей при классификации экономической преступности относят налоговые преступления к отдельному самостоятельному виду (группе), например:

- преступления в сфере финансовой деятельности государства (186, 189- 194,198, 199);43

- преступления, совершаемые путем уклонения от имущественных обязательств (194-200);44 -

посягательства на общественные отношения, основанные на принципе добропорядочности субъектов экономической деятельности;45 -

преступления в сфере налоговых и иных платежей (194, 198, 199);46

- отношения по поводу формирования бюджетов всех уровней (198, 199);47

СИ. Улезько считает, что в главе 22 УК РФ «Преступления в сфере экономической деятельности» существует только 5 статей (ст. 170, 173, 194, 198, 199 УК РФ), которые охраняют общественные отношения в налоговой системе России и имеют однородные элементы структуры охраняемого общественного отношения: - субъекты - государство в лице уполномоченных органов, занимающихся сбором налогов: -

предмет общественного отношения - налоговый платеж; -

существующая между субъектами социальная связь по поводу уплаты налогового платежа предусмотренного Налоговым кодексом.48

Таким образом, практически все ученые и практики выделяют налоговые преступления в самостоятельный вид преступлений в сфере экономической деятельности.

Следует отметить, что в научной литературе были предприняты попытки обосновать необходимость разработки в теории уголовного права общего понятия «уклонение от уплаты налогов», в связи с тем, что данный термин

42 Волженкин Б.В.

43 Уголовное право России. Особенная часть Учебник (под ред. А.И. Рарога), М. 1996, С. 146

44 Уголовное право. Особенная часть. Учебник для Вузов. Изд.3-е, отв. ред. Казаченко И.Я., Незнамова 3.A., Новоселов Г.П. М. 2001 гл.11. С. 294

45 Лопашенко Н.А., Преступления в сфере экономической деятельности, Ростов на Дону. 1999. С. 43

46 Уголовное право. Особенная часть. Под общ. ред. Борзенкова Г.Н., Комиссарова B.C. М. 2001. С. 243

47 Горелик А.С., Шишко И.В., Хлупина Г.Н. Преступления в сфере экономической деятельности и против интересов службы в коммерческих и иных организациях. Красноярск. 1998. С. 182

48 Улезько СИ. Автореферат диссертации на соиск. ученой степени доктора юридических наук. Теоретические основы исследования уголовно-правовой охраны налоговой системы России. М. 1998.

50 широко употребляется в названии статей 198 и 199 УК РФ. Так, с точки зрения И.М. Середы уголовно-наказуемым уклонением от уплаты налогов можно считать общественно-опасные, противоправные и уголовно-наказуемые умышленные деяния субъекта, которые позволяют последнему избежать или в той или иной степени уменьшить его обязательные платежи в бюджет, производимые в виде налогов.49

Возникает вполне резонный вопрос: а может ли уклонение от уплаты налогов быть наказуемым не в уголовном порядке, а, скажем, в административном или в налоговом и, если может быть, то какое определение должно быть дано для такого уклонения? Получается, что в административном, налоговом и уголовном законах будет три разных понятия уклонения от уплаты налогов. Как раз сегодня было бы целесообразно постепенно отходить от большого количества терминов, которые исключают однозначное толкование норм и понятий как административного, так налогового и уголовного законов. С нашей точки зрения, в данном случае необходимо законодательное закрепление единого для всех «заинтересованных» отраслей права определения понятия «уклонение от уплаты налогов».

Следует отметить, что термин «налоговое преступление» тесно связан с понятием «уклонение от уплаты налогов».

В свою очередь, понятие «уклонение от уплаты налогов» существует сегодня только в уголовном законе.

В 2002 году кафедрой прикладной институциональной экономики Экономического факультета МГУ имени М.В. Ломоносова при участии Главного следственного управления ФСНП России и автора данного диссертационного исследования был проведен криминологический опрос главных бухгалтеров, повышающих свою квалификацию. Среди более чем 30 вопросов, касающихся различных аспектов налоговой преступности были заданы и следующие: «С чем у Вас ассоциируется термин «уклонение от уплаты налогов»? и «С чем у Вас ассоциируется термин «налоговое преступление»? На первый вопрос были получены следующие ответы:

Середа И.М. Уклонение от уплаты налогов: уголовно-правовые и криминологические аспекты. Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук. Иркутская государственная экономическая академия. Иркутск. 1998. С.14.

51 -

с включением в бухгалтерскую документацию заведомо искаженных данных - 25 % -

с нарушением налогового законодательства - 49 % -

с обманом государства - 19 % -

с уголовно-наказуемым деянием - 24 % -

с нанесением убытков владельцам предприятия - 9 %

- с оптимальным построением бухгалтерского учета и минимизацией налогов - 39 %

- Иное - 1 %

На второй вопрос ответы респондентов распределились следующим образом: -

с включением в бухгалтерскую документацию заведомо искаженных данных - 27 % -

с нарушением налогового законодательства - 59 % -

с обманом государства - 34 % -

с уголовно-наказуемым деянием - 43 % -

с нанесением убытков владельцам предприятия - 6 %

- с оптимальным построением бухгалтерского учета и минимизацией налогов- 10 %

- Иное - 1 %

Таким образом, у бухгалтеров несколько различается понимание таких, в принципе, идентичных понятий как «уклонение от уплаты налогов» и «налоговое преступление». И в том и в другом случаях для респондентов очевидно, что оба понятия связаны с нарушением налогового законодательства - именно этот ответ наиболее часто (49 % - в первом случае и 59 % - во втором случае) отмечался ими из числа шести предложенных вариантов.

Но далее эти два понятия различаются.

52

Наоборот обстоит дело с восприятием термина «налоговое преступление». Здесь для респондентов нарушение налогового законодательства подразумевает «уголовно наказуемое деяние» (второй ответ — 42 %) и с обманом государства (третий ответ - 34 %). Здесь «оптимальное построение бухгалтерского учета и минимизация налогов» на предпоследнем месте (в обоих вопросах респонденты лишь в последнюю очередь рассматриваемые термины ассоциируют с «нанесением убытков владельцам предприятия» (9 % и 6 % ответов).50

В настоящее время законодательство Российской Федерации не предусматривает административную ответственность за умышленное уклонение от уплаты налогов, которая не содержит признаков налогового преступления. Хотя подобные налоговые правонарушения, по сути, являются своеобразным предкриминальным «фоном» налоговых преступлений, а в ряде случаев отличаются от них лишь по количественному показателю - сумме неуплаченных налогов.

Отсутствие комплексного подхода в установлении ответственности за уклонение от уплаты налогов препятствует делу предупреждения, выявления и пресечения налоговых правонарушений и преступлений, так как, фактически, уклонение от уплаты налогов, не образующее состав налогового преступления, не является наказуемым.

В связи с этим представляется возможным дополнить Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях нормами, предусматривающими ответственность за: -

уклонение от уплаты налогов и (или) сборов; -

неисполнение обязанностей налогового агента;

- сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов, если это не влечет уголовной ответственности.

Административное производство по делам данной категории целесообразно отнести к компетенции органов внутренних дел Российской Федерации, которые расследуют факты преступного уклонения от уплаты налогов.

Елисеев А.Н., Кикин А.Ю., Кучеров И.И., Соловьев И.Н., Тамбовцев В.Л.

53

На наш взгляд термин «налоговое преступление», будучи несколько шире понятия «уклонение от уплаты налогов» вполне может отражать суть и особенности именно уголовно-наказуемого уклонения от уплаты налогов. Вообще термин «уклонение от уплаты налогов» весьма удобен, емок, выразителен и понятен. По результатам проведенного опроса в сознании большинства людей - потенциальных налогоплательщиков «уклонение» и есть неуплата, недоплата налогов в обход закона. Поэтому, употребление этого термина в широком смысле, как вообще действия, направленные на занижение налоговых платежей, вполне оправданно. А по данным того же опроса термин «налоговые преступления» тесно связан для респондентов именно с уголовно-правовым запретом на «уклонение от уплаты налогов».

С нашей точки зрения законодательно может быть принята следующая формулировка: уклонение от уплаты налогов и (или) сборов - это противоправное деяние, направленное на занижение или неуплату установленных законом налогов и (или) сборов в бюджет государства. Граждане, обязанные уплачивать налоги и сборы, а также иные лица, ответственные, в соответствии с действующим законодательством, за внесение налогов и (или) сборов в бюджет, в случае уклонения от уплаты налогов и (или) сборов привлекаются к налоговой, административной и уголовной ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, термин «уклонение от уплаты налогов» указывает на умышленный характер совершаемых деяний.

Налоговыми преступлениями могут быть признаны общественно-опасные деяния, совершенные в области налогообложения физических лиц и организаций и запрещенные уголовным законом под угрозой наказания.

Приведенные выше формулировки могут быть приняты еще и в силу того, что, с нашей точки зрения было бы неверно сводить налоговые преступления только к понятию уголовно-наказуемого уклонения от уплаты налогов, так сегодня, например, криминализированы иные противоправные деяния в области налогообложения.

Неисполнение обязанностей налогового агента - это совершенное в личных интересах противоправное деяние, направленное на неисчисление, неудержание или неперечисление налогов и (или) сборов, подлежащих исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд). Должностные лица

54 организаций и индивидуальные предприниматели, на которых в соответствии с налоговым законодательством возложено исполнение обязанностей налогового агента, в случае их неисполнения привлекаются к налоговой и уголовной ответственности в зависимости от размера неисчисленных, неудержанных или неперечисленных налогов и (или) сборов.

Сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов - это совершенное собственником или руководителем организации или индивидуальным предпринимателем противоправное деяние, направленное на утаивание всего или части принадлежащего предприятию или индивидуальному предпринимателю имущества либо денежных средств, за счет которых, в порядке, предусмотренном законодательством о налогах и сборах, должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и (или) сборам.

Однако, бесспорно, уклонение от уплаты налогов в крупном и особо крупном размерах является наиболее тяжким налоговым преступлением. Повышенная общественная опасность уклонения от уплаты налогов должна обуславливать и наиболее строгое наказание за это деяние.

Уголовно-правовые нормы, предусмотренные статьями 198 и 199 УК РФ, охраняют отношения, связанные с уплатой налогов, запрещают совершать уклонение от их уплаты под угрозой уголовного наказания и поэтому имеют некоторые общие черты, несмотря на то, что субъектами преступлений, ответственность, за совершение которых предусмотрена данными статьями, являются различные категории налогоплательщиков.

Следует отметить, что отсутствие четко ориентированной уголовной политики в сфере налогообложения привело к некоторым негативным тенденциям, исправлять которые необходимо начинать немедленно. Среди них можно назвать следующие.

1. Борьба с налоговой преступностью происходит в условиях постоянного изменения налогового законодательства. До принятия НК РФ, наверное, не было такого нормативного акта, регулирующего вопросы налогообложения, в который бы не вносились изменения и дополнения. К тому же, существовало несколько, подчас противоречивых разъяснений об их применении. Не говоря уже о том, что каждый налоговый инспектор являлся самостоятельным правоприменителем, толкователем налогового

55 законодательства, который по примеру судьи опирался на свое правосознание и убеждение.

НК РФ должен был упорядочить налоговое нормотворчество, однако поспешность в его принятии привела к тому, что он потребовал не просто «косметической», а серьезной доработки. Многие предполагали, что с принятием Налогового кодекса, станет проще исчислять и уплачивать налоги, станет меньше налоговых правонарушений и преступлений. Однако кодекс является лишь законом, который подробно регулирует налоговые правоотношения, упорядочивает налоговое законодательство и не более того. Никакой профилактической нагрузки в плане налоговой преступности он не несет. Ведь, если человек настроен на уклонение от уплаты налогов, ему глубоко безразлично, как регулируются его обязанности как налогоплательщика, а также порядок исчисления и уплаты налогов, которые он все равно не платит.

2. Борьба с налоговыми правонарушениями и преступлениями происходит в условиях постоянного оспаривания и изменения структуры и полномочий правоохранительных органов, выполняющих данные функции.

3. Оценка работы правоохранительных органов, отвечающих за борьбу с налоговыми преступлениями по количеству возбужденных уголовных дел, а не по их качеству и масштабности. Нельзя планировать определенное количество дел, подлежащих возбуждению по налоговым преступлениям. Понятно, что налоговых преступлений совершается много, может быть даже, очень много. Но при этом, нельзя ставить сотрудника правоохранительного органа в жесткие количественные рамки по их выявлению. В отличие от большинства других преступлений выявление, документирование и расследование налогового преступления это весьма сложный и долгий творческий процесс, требующий от специалиста знания как в области уголовного и уголовно-процессуального права, так и налогового, финансового, гражданского, административного и т.д. Порой сотрудникам налоговой полиции в силу особенностей деятельности приходилось изучать целый пласт отраслевого законодательства, осваивать специфику некоторых производственных процессов. Как можно здесь определить какой либо вал уголовных дел? Наличие жестких количественных требований приводит к тому, что сотрудники, подчас, неоправданно торопятся с возбуждением уголовных дел, что приводит потом к неподтверждению первичных данных, а соответственно и прекращению дел по реабилитирующим

56 основаниям. Уголовные дела по сложным налоговым преступлениям должны быть «штучными», расследоваться тщательно и доводиться до суда. Отсюда вытекает и следующая проблема.

4. Умелое использование отдельными специалистами статистических данных судебной, в том числе арбитражной практики. Например, был постепенно создан имидж органов налоговой полиции как неэффективно работающей структуры, которая практически, сколько уголовных дел возбудила, столько и прекратила. Да, действительно на протяжении первых лет своей деятельности в суды уходило около 10 % возбужденных дел (по итогам 2002 года этот показатель равен 50 %), остальные же прекращались по различным основаниям. Однако совсем недавно дело доходило до того, что некоторые специалисты отмечали, что «...значительная часть возбужденных дел заканчивается на стадии предварительного следствия прекращением уголовного преследования, в том числе и по полностью реабилитирующим налогоплательщика мотивам. На наш взгляд, это в первую очередь свидетельствует о невысоком качестве работы налоговой полиции. Другое тому доказательство - большое число дел, проигранных фискальными службами в арбитражах и судах общей юрисдикции. В погоне за высокими показателями раскрытия налоговых преступлений полицейские порой доходят до абсурда. При оформлении результатов проведенной проверки в акте была записана фраза о том, что в действиях проверяемых лиц, у которых был выявлено нарушение, отсутствовал умысел. Казалось бы, в такой ситуации налогоплательщик был застрахован от уголовного преследования. Однако и здесь, вопреки элементарному здравому смыслу и собственным выводам, налоговая полиция умудрилась возбудить уголовное дело».51

Отмечу, что мнение данного адвоката не является чем-то из ряда вон выходящим. Так думает подавляющее большинство налоговых юристов и консультантов. Однако это совсем не означает, что органы налоговой полиции должны были работать так, чтобы нравиться автору вышеупомянутых пассажей. Необходимо сделать все, чтобы ни у кого не возникало желания таким образом оценивать качество работы государственного правоохранительного органа. Для этого органы внутренних дел, да и остальные правоохранительные и контрольные органы должны работать в строгих правовых рамках, четко

51 Ривкин К.Е. Практика налогообложения: установление виновности в налоговых преступлениях. // Гражданин и право. 2002. № 4.

57 оценивая достаточность данных для проведения оперативно-розыскных мероприятий и принятия решений в рамках уголовно-процессуального законодательства. 5.

Отсутствие методик расследования налоговых преступлений. На сегодняшний день существуют лишь «накатанные» схемы расследования фактов уклонения от уплаты налогов, совершенных недоимщиками. Отсутствуют методики расследования по основным группам способов совершения преступления, по видам налогов и т.д. Сохранение подобной ситуации будет продолжать углублять пропасть между теорией и практикой борьбы с налоговой преступностью, реальным положением дел и статистическими данными. 6.

Наличие, подчас, непреодолимых барьеров, стоящих на пути выявления и расследования налоговых преступлений. Так, для того, чтобы возбудить уголовное дело необходимо иметь данные о наличии в действиях субъектов признаков этого преступления. С этой целью сотрудники правоохранительных органов обращаются в кредитно-финансовые учреждения или подразделения МНС России с запросами о получении информации, результат рассмотрения которой или сопоставления которой с другими имеющимися данными может и привести к решению о возбуждении уголовного дела. Однако в ответ получают отписки о том, что предоставление интересующей информации может быть осуществлено только после ссылки инициатора на номер уже возбужденного уголовного дела или не может быть представлено вовсе ввиду того, что она составляет банковскую тайну конкретного юридического или физического лица. В итоге получается замкнутый круг. Чтобы возбудить дело, необходима информация. Для получения информации, необходимо возбужденное уголовное дело. Решение данного вопроса находится в законодательной сфере и требует внесения соответствующего изменения в статью 26 Закона «О банках и банковской деятельности». С переходом функции в сфере налогообложения в МВД России и изменениями, внесенными в статью 26 указанного закона Федеральным законом от 30 июня 2003 г. № 86-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты Российской Федерации, признании утратившими силу отдельных законодательных актов Российской Федерации, предоставлении отдельных гарантий сотрудникам органов внутренних дел, органов по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных 7.

58 веществ и упраздняемых федеральных органов налоговой полиции в связи с осуществлением мер по совершенствованию государственного управления» (далее - Федеральный закон от 30 июня 2003 г. № 86-ФЗ), проблема не нашла своего разрешения. По-прежнему органы внутренних дел продолжают получать отказы в предоставлении информации из кредитно-финансовых учреждений.

Помимо законодательного разрешения данной проблемы применимо использование возможностей административного законодательства (привлечение должностных лиц к административной ответственности), разработка типовых запросов, содержащих ссылки на соответствующие нормы закона, а также судебное обжалование письменных отказов в предоставлении информации.

7. Общее негативное отношение к предпринимаемым государством мерам в сфере налогообложения. В каждой инициативе, каждой предполагаемой мере выискивается «второе» дно, скрытый репрессивный механизм. Даже простое уточнение положений «налоговых статей» Уголовного кодекса, их приведение в соответствие с положениями изменившегося налогового законодательства рассматриваются как попытки установления порядков «1937 года» в налогообложении. С таким отношением к первым попыткам уточнения «правил игры» между государством и налогоплательщиком провести в жизнь положения программы борьбы с налоговой преступностью будет весьма и весьма сложно. Необходимо коренным образом менять отношение налогоплательщиков к данной проблеме, показав, во-первых, необходимость работы по борьбе с налоговыми преступниками, и, во-вторых, спрогнозировать конкретные положительные изменения, которые могут произойти в случае реализации программы борьбы с преступностью. Только в этом случае можно рассчитывать на конкретный положительный результат.

8. Низкий инвестиционный рейтинг и малопривлекательность России для иностранного капитала вследствие непрозрачной налоговой системы и широких оснований для бюрократического произвола.

Так, компания «Pricewaterhous-Coopers» обнародовала результаты своего исследования, в котором оценивает, сколько стоит любой стране быть самой собой. В исследовании выделялись пять обстоятельств, которые могут порождать неопределенность в ведении дел: коррупция, неясные или противоречащие друг другу законы, регулирующие заключение контрактов и оформление прав собственности, неопределенная или постоянно меняющаяся

59 экономическая политика властей, отсутствие жестких требований к финансовой отчетности: инвесторы не уверены, что бухгалтерские документы отражают реальное состояние предприятий, непонятные правила взаимоотношений государства и бизнеса.

По итогам исследования, коррупция в России была оценена в 78 баллов, неясность законов - в 84, неопределенность в экономической политике - в 90, ненормальная финансовая отчетность - в 81, а странные отношения государства и бизнеса - в 84 балла. Российская неопределенность получила в итоге 84 балла. (Для сравнения - Китай получил 87 баллов).

Для простоты все расходы в исследовании приравнивались к налогу на прибыль, а в качестве образца взят Сингапур. Получилось, что вкладывать деньги, скажем в США, а не в Сингапур - это все равно, что заплатить дополнительно 5 % от прибыли. А вложение денег в Россию, согласно результатам исследования приравнивается к уплате налога в 43 %. Авторы исследования нашли это удивительным, так как большинство развивающихся стран пытаются путем понижения налогов стимулировать деловую активность, а иностранным инвесторам предоставляют еще и дополнительные налоговые льготы.

Однако инвесторов это не привлекает, так как само по себе вложение денег в эти страны представляет собой огромный налог. Таким образом, целесообразнее не снижать формальную ставку налогов, а упорядочить обычаи делового оборота в стране.

Анализируя внутренние факторы, препятствующие притоку инвестиций, прежде всего, следует обратить внимание на то, что среди негативных факторов с огромным отрывом лидирует «низкий уровень защиты прав собственника» -почти 70 % респондентов считают это тормозом в инвестиционном процессе. Само по себе это вряд ли является новостью. Однако, еще три-четыре года назад опросы инвесторов показывали, что данный фактор имеет примерно такой же вес, как и политическая нестабильность, низкий уровень корпоративной культуры и прозрачности российских компаний.53

Сколько стоит быть Россией? // Коммерсантъ. 26.02.2001. 53 Также нельзя не отметить довольно прохладное отношение респондентов к таким широко разрекламированным и вроде бы бесспорным действиям российских властей, как, например, создание в составе Министерства финансов России Комитета по финансовому мониторингу (финансовой разведки, а после Указа Президента России № 314 от 11.03.2004 - Федеральной службы по финансовому мониторингу) - только 11,6% опрошенных считают, что подобные шаги приведут к увеличению инвестиций.

60

9. Формирование законодательных инициатив и практики в области налогообложения в угоду формирования новых возможностей и, как следствие, схем для оптимизации налогообложения, массовое тиражирование полулегальных схем налоговой минимизации, агрессивная реклама этих услуг.

10. Недооценка правоохранительных методов поддержания налоговой дисциплины. Исторический опыт показывает, что использование преимущественно административных методов профилактики уклонения от уплаты налогов в рамках полномочий контрольных органов государства является явно недостаточным. Бесспорно, налоговая ответственность, по большей части, выполняет отведенную ей роль, побуждая налогоплательщиков внимательнее относиться к срокам и содержанию отчетности, предупреждает арифметические и иные технические ошибки, однако не может сравниться по своей эффективности с возможностью наступления уголовной ответственности за противоправные деяния в сфере налогообложения.

Однако, не все это понимают. На протяжении всего недолгого существования органов налоговой полиции России их полномочия постоянно подвергались критике, в том числе и со стороны ближайших коллег -работников налоговых органов. Основным лейтмотивом такой критики было то, что полномочия полиции дублировали полномочия налоговых инспекторов, и вообще, правоохранительный орган, выполняющий функции по борьбе с налоговой преступностью нужен лишь для охраны налоговых инспекций и их сотрудников. «В 1999 году ... законодатель принял решение, что у полиции несвойственную ей контрольно-проверочную функцию надо отобрать. Она получила право проводить проверки только при наличии достаточных данных, указывающих на признаки преступления. Налоговые органы приглашали их на выездные налоговые проверки в тех случаях, если считали, что при их проведении возникнут ситуации, опасные для налогового инспектора. Не секрет, что 80 % инспекторов - женщины. На том этапе становления рыночных отношений такое взаимодействие было оправдано. Но сегодня бизнес стал другим. Никто с автоматом по коридорам не бегает. Бизнес сегодня творится в тиши кабинетов. По ту сторону от нас садятся эксперты и спокойно и тщательно начинают анализировать действующее налоговое законодательство...».54

54 Букаев Г. Каждый из нас вправе спросить: а где мой рубль? // Литературная газета. 4-Ю июня (№ 22) 2003.

61

Следует согласиться с автором этих строк в том, что бизнес действительно стал другим. Он вырос и окреп, имеет свободные средства для того, чтобы нанять квалифицированных консультантов и юристов, службу безопасности. Он проник в законодательную и исполнительную власть, решает, какие законы нужны, а какие нецелесообразны для бизнеса, может влиять на создание и ликвидацию целых федеральных ведомств.

К его средствам уже просто так не подобраться. Он тщательно защищает даже то, что фактически украдено у государства в виде недоплаченных налогов. Поэтому без представителей правоохранительных органов налоговые инспектора могут в эту самую заветную тишину кабинетов так и не попасть. На нейтральной территории вышеупомянутые эксперты грамотно объяснят налоговикам законность выбранных схем налоговой минимизации. А, если налоговые инспекторы проявят особое и ненужное бизнесу рвение в деле доначисления налогов, их ведомство вполне может ожидать судьба столь критикуемой налоговой полиции в виде упразднения и последующего присоединения того, что останется, к более мощному министерству.

11. Осуществление целенаправленной работы, направленной на ослабление правоохранительной составляющей в сфере налогообложения путем формирования и пропагандирования среди налогоплательщиков мнения о том, что государственный правоохранительный орган в сфере налогообложения должен выполнять только одну функцию — «обслуживание МНС, полноправного контрагента налогоплательщиков».55 Следует отметить, что согласно мнению указанного автора, только в данном случае правоохранительный орган заслуживает названия цивилизованной полицейской структуры. В противном случае, «ФСЭНП МВД России, имея полномочия как правоохранительные, так и фискальные, получает беспредельные возможности для вымогательства».56

Однако если соотносить полномочия правоохранительной структуры с возможными фактами коррупции, то выходит, что проще и надежнее, если таких полномочий не будет вообще. Тем не менее, говорить об этом, учитывая сегодняшнее состояние налоговой дисциплины и масштабы уклонения от уплаты налогов, с нашей точки зрения, весьма и весьма преждевременно.

55 Фишман М. Кто стучится в дверь ко мне? // Еженедельный журнал. 2003. № 23.

56 См. там же

62

Также следует отметить, что в последнее время стало весьма популярным искать злой умысел в любой проверке, которую проводят правоохранительные органы. Сюда относятся обвинения в выполнении заказов конкурентов, желании поставить бизнес под контроль, каким-то образом навредить предпринимательской деятельности и т.д. Поэтому «упразднение мощной ФСНП было воспринято с воодушевлением. По мнению как политиков, так и адвокатов, ФСНП - самая коррумпированная полицейская структура в России, то ли поставившая на поток натуральную феодальную ренту с бизнеса, то ли организовавшая на торговле налоговыми проверками целую отрасль народного хозяйства. Соответственно в упразднении ФСНП и бизнес, и политическая элита увидели целенаправленное комплексное мероприятие по борьбе с массовым рэкетом на государственных началах57».

С нашей точки зрения, нельзя не обратить внимание на данную довольно опасную тенденцию искусственного формирования общественного мнения вокруг правоохранительного органа, выполняющего специфические функции в наиболее проблемной сфере экономической деятельности -налогообложении. Причина таких акций заключается в двух аспектах: самой сущности налогов и публично-правовой обязанности их платить (что, естественно, делать не хочется), а также в эффективности работы правоохранительной структуры, в деятельности которой представители, в основном, крупного бизнеса увидели угрозу для реализации своих схем, как по снижению налогового бремени, так и по уклонению от уплаты налогов.

Поэтому представителям ФСЭНП МВД России уже сегодня необходимо отслеживать такие попытки и вовремя аргументировано, с правовой точки зрения, их пресекать, помня, что с откровенными лжецами закон позволяет выяснить отношения в суде.

12. Отметим также тенденцию сужения полномочий правоохранительных органов в сфере налогообложения, что также является весьма характерным фактором, иллюстрирующим сегодняшнее состояние уголовной политики по борьбе с налоговой преступностью.

В результате рассмотрения в Государственной Думе проекта федерального закона № 310209-3 «О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты Российской Федерации, признании

См. там же

\

63 утратившими силу отдельных законодательных актов Российской Федерации, предоставлении отдельных гарантий сотрудникам органов внутренних дел, органов по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ и упраздняемых федеральных органов налоговой полиции в связи с осуществлением мер по совершенствованию государственного управления», в котором прописывались полномочия органов внутренних дел в сфере налогообложения, частично была проигнорирована и изменена сама концепция законопроекта, внесенного в Думу Президентом Российской Федерации и именно в части полномочий по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых преступлений и правонарушений. В результате органам внутренних дел придется компенсировать полномочия, которые были у налоговой полиции, нормами, содержащимися в Законе «О милиции», Законе «Об оперативно-розыскной деятельности».

Однако это не означает, что представителям органов внутренних дел можно сложить руки и работать с той нормативной правовой базой, которая имеется. Необходимо продолжить работу по уточнению полномочий органов внутренних дел в сфере налогообложения, направленную на обеспечение эффективной борьбы с налоговой преступностью. Несмотря на то, что эту работу осуществить будет крайне сложно. Ведь не случайно по этому поводу в прессе отмечается, что «...расширение полномочий сотрудников правоохранительных (или фискальных) органов не только не гарантирует эффективного наведения порядка и изобличения истинных преступников, но только усугубит положение. Сама по себе мощная и неуправляемая ФСНП, от которой государство теперь вынуждено отказываться, служит отличной

го

иллюстрацией этого обратного эффекта».

13. Не может не обратить на себя внимание складывающаяся судебная практика по делам о налоговых преступлениях. Ее чрезвычайная мягкость не только не способствует профилактике налоговой преступности, но в некоторых случаях является фактором, побуждающим к совершению уклонения от уплаты налогов в виду явной безнаказанности налоговых преступников.

Так, по имеющимся данным, за 2001 год судами общей юрисдикции по делам, о налоговых преступлениях постановлено 1 314 приговоров. При этом, несмотря на ежегодное увеличение количества осужденных, анализ судебных

Фишман M. Кто стучится в дверь ко мне? // Еженедельный журнал. 2003. № 23.

64 решений позволяет сделать вывод о наличии тенденции в недооценке общественной опасности налоговых преступлений, характерной для результатов щ рассмотрения судами Российской Федерации дел, расследованных федеральными

органами налоговой полиции России. Например, в 1999 году число осужденных судами общей юрисдикции за совершение налоговых преступлений составило 852, в 2000г. - 960, в 2001г. - 1314, за 2002 год- 2162), из них к реальному лишению свободы в 2002 году приговорено 39 человек. Из общего количества к лишению свободы осуждены на срок до двух лет - 9 человек, свыше двух лет - 30, условно - 879. К исправительным работам осуждено 97 лиц, к штрафам - 910 человек. От наказания по амнистии освобождены 363 человека. 38 дел прекращено судами по реабилитирующим основаниям, 689 дел - по т нереабилитирующим основаниям.59

Пунктом 12 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.04.96 «О судебном приговоре»60 подчеркивается недопустимость фактов назначения судами виновным наказания, которое является явно несправедливым как вследствие мягкости, так и вследствие суровости. Суммы, не поступающие в бюджет в виде неуплаченных налогов, измеряются миллионами и миллиардами рублей, тем не менее, суды при рассмотрении дел, назначают лицам, осужденным за уклонение от уплаты налогов наказания, отличающиеся

неоправданной "мягкостью," что" не способствуют предупреждению новых

налоговых преступлений.

Ф Примером чрезвычайной мягкости может служить приговор Йошкар-

Олинского городского суда Республики Марий Эл по делу «К», который, будучи генеральным директором комбината, в период с января по сентябрь 2000 г. уклонился от уплаты налогов на сумму свыше 43 млн. рублей. «К» не признал себя виновным в совершении инкриминируемых ему деяний и не возместил причиненный ущерб, однако суд, признав «К» виновным в совершении преступления, предусмотренного п. п. «в» и «г» части 2 ст. 199 УК РФ, приговорил его к двум годам лишения свободы условно с испытательным сроком 1 год, без лишения права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью. Свое решение суд мотивировал тем, что «К» ранее

* не судим, положительно характеризуется, имеет постоянные место жительства и место работы, в то время как ст. 64 УК РФ требует наличия исключительных

Государственная статистическая форма отчетности 1-НПМ за 12 месяцев 1999 года. Бюллетень Верховного Суда Российской Федерации, 1996 г., № 7, ст. 2

65 обстоятельств для назначения более мягкого наказания, чем предусмотрено законом за совершение преступления.

• Несмотря на то, что санкциями статей 198 и 199 УК РФ предусмотрено наказание, связанное с лишением свободы, практика деятельности судов идет по иному пути. К лишению свободы с отбыванием наказания в исправительном учреждении в течение 2001 года осуждено 32 человека, из них 7 человек на срок, не превышающий двух лет, 25 человек осуждено на сроки свыше двух лет лишения свободы.

Наибольшее количество приговоров, которыми определено наказание в виде лишения свободы по «налоговым» Делам постановлены судами Краснодарского края - 9; Чувашской Республики и Калужской области - по 3, г.

• Москвы, Вологодской и Оренбургской областей - по 2.61

Из анализа судебной практики следует вывод об отсутствии у судов субъектов Российской Федерации единых принципов определения наказания, соответствующего тяжести совершенного налогового преступления. Значительная часть осужденных за налоговые преступления освобождается от отбытия наказания по амнистии (этот вопрос будет затронут нами в данном исследовании).

Часто приговоры не содержат сведения о возмещении в ходе предва-рйтельноІгсГследствия ущербаТІЇрІїчиненного государств^ несмотря^шГто7~что~ этот фактор оказывает существенное влияние на определение судом вида и срока

• наказания. По действующему законодательству при постановлении приговора судом должен быть разрешен гражданский иск - удовлетворен полностью или частично или отказано в удовлетворении иска. Между тем из текста ряда приговоров не видно, какие меры были приняты в целях обеспечения предъявленных гражданских исков в возмещение ущерба, причиненного

Анализ судебных вердиктов по делам о налоговых преступлениях свидетельствует о том, что в большинстве своем суды выносят решения о нестрогом наказании тех, кто совершил налоговое преступление. Однако в некоторых регионах все же имеются случаи провозглашения довольно суровых приговоров по совокупности нескольких составов преступлений, одним из которых, является налоговое, с вынесением наказания в виде лишения свободы.

Так, в течение 2001 года судами Краснодарского края вынесены приговоры, которыми определено наказание в \Щ виде реального лишения свободы. Так, приговором Тихорецкого районного суда Краснодарского края по

уголовному делу, возбужденному в отношении «T», совершившего преступления, предусмотренные статьями 199 ч.1 и 159 ч.З УК РФ (уклонение от уплаты налогов на общую сумму 106911 рублей и злоупотребление доверием с целью завладения векселем Сбербанка Российской Федерации и использование его в качестве платежного средства), последний признан виновным в совершении указанных преступлений. «T» назначено наказание по статье 159 ч.З п.«б» УК РФ - 10 лет лишения свободы с конфискацией имущества; по статье 199 ч.1 УК РФ - 4 года лишения свободы, а по совокупности преступлений - 14 лет лишения свободы с содержанием в исправительной колонии общего режима с конфискацией имущества.

66

преступлением, что серьезно затрудняет работу по возмещению ущерба от налоговых преступлений.

Еще одна негативная закономерность, характерная для многих регионов -неоправданно длительные сроки рассмотрения судами уголовных дел, которая создает сложности при определении судебной перспективы при организации расследования уголовных дел и проведении предварительного следствия.

Таким образом, перечисленные негативные тенденции являются отражением недостатков, в том числе, и в уголовной политике, лежащих как в законодательной сфере, так и в плоскости практической реализации ее основных положений.