База оподаткування

Якщо об’єкт оподаткування визначає та обставина (майно, вартість, операція, діяльність тощо), яка обумовлює виникнення в платника податків обов’язку як щодо сплати податку, так і податкового обов’язку в цілому, то база оподаткування опосередковує безпосереднє визначення, обчислення суми податку, що підлягає перерахуванню до бюджету.

Чинна редакція Закону України “Про податок на додану вартість” закріплює положення, відповідно до якого база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче звичайних цін. У цьому випадку враховуються акциз­ний збір, ввізне мито, інші загальнодержавні податки й збори (обов’язкові платежі), а також збір на обов’язкове державне пенсійне страхування, на послуги стільникового мобільного зв’язку, що включається в ціну товарів (послуг). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, які передаються платникові податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів (послуг).

Пункт 4.2 ст. 4 Закону України “Про податок на додану вартість” визначає особливості розрахунку бази оподаткування при бартерних операціях. Йдеться про поставки товарів (робіт, послуг) без оплати або із частковою оплатою їхньої вартості коштами в межах бартерних (товарообмінних) операцій, здійснення операцій з безоплатної передачі товарів (робіт, послуг), натуральних виплат у рахунок оплати праці фізичним особам, які перебувають у трудових відносинах із платником податків, передачі товарів (робіт, послуг) у межах балансу платника податків для невиробничого використання, витрати на яке не відносяться до валових витрат виробництва (обігу).

Для товарів, імпортованих платниками податків на митну територію України, базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість таких товарів, але не нижче митної вартості. Дана вартість вказується у ввізній митній декларації з урахуванням витрат на транспортування, навантаження, розвантаження, перевантаження й страхування до пункту перетинання митного кордону України, сплати брокерських, агентських, комісійних і інших видів винагород, пов’язаних із ввезенням (пересиланням) таких товарів, плати за використання об’єктів інтелектуальної власності, шо відносяться до таких товарів, акцизного збору, ввізного мита, а також інших податків, зборів (обов’язкових платежів), які включаються в ціну товарів (робіт, послуг). Для послуг, що поставляються нерезидентами з місцем їх надання на митній території України, базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість таких робіт (послуг) з урахуванням акцизного збору, а також інших податків, зборів (обов’язкових платежів), які включаються в ціну поставки робіт (послуг). Визначена вартість перераховується в українські гривні за валютним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на кінець операцій­ного дня, що передує дню, у якому товар (товарна партія) уперше підпадає під режим митного контролю відповідно до митного законо­давства.

Договірна (контрактна) вартість товарів буде базою оподаткування при визначенні податку на додану вартість тільки у випадку, якщо вона не буде менше їхньої митної вартості, зазначеної у ввізній митній декларації, з урахуванням всіх видатків, передбачених п. 4.3 ст. 4 Закону України “Про податок на додану вартість”^[272]. У відповідності зі ст. 43 Митного кодексу України^[273] імпортований товар потрапляє під митний контроль у момент перетинання ним митного кордону України.

При цьому контрактною ціною товару (фактурною вартістю) буде вартість, що сплачена (або підлягає сплаті чи повинна бути компенсована зустрічними поставками товарів відповідно до зовнішньоекономічних договорів купівлі-продажу або міни)^[275]. Як правило, контрактна вартість товарів, установлена в зовнішньо­економічному договорі, вказується в іноземній валюті. Цс припускає обов’язкове перерахування її величини в гривні за курсом Національного банку України на день, що передує дню, коли товар уперше попадає під митний контроль, відповідно до митного законодавства²*¹.

В той же час, митна вартість визначається як заявлена декларан­том або визначена митним органом вартість товарів, переміщуваних через митний кордон України. Вона обчислюється на момент перетинання товарами митного кордону України^[276]. Виходячи з розмірів митної вартості обчислюються суми мита й зборів, що сплачуються при імпорті товарів. Для підтвердження розрахованої й заявленої декларантом митної вартості ввезених товарів законодавцем уведене її декларування шляхом подання митним органам декларації митної вартості товарів^[277].

Для готової продукції, виготовленої на території України з давальницької сировини нерезидента, у випадку її поставки на митній території України, базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість такої продукції з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, а також інших податків, зборів (обов’язкових платежів), які включаються в ціну такої готової продукції. При цьому податок сплачується до бюджету покупцем у порядку, передбаченому для оподаткування імпортованих товарів, а відповідальність за сплату податку покупцем такої продукції несе вітчизняний її переробник.

У випадку зміни суми компенсації вартості товарів (послуг) після поставки (включаючи наступний за поставкою перегляд цін) суми податкових зобов’язань і податкового кредиту постачальника й одержувача підлягають відповідному корегуванню. Якщо в результаті такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податків - постачальника, то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов’я­зань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, і висилає одержувачеві розрахунок відкорегованого значення податку;

б) одержувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду у разі, якщо він є зареєстрованим як платник податків на дату здійснення корегування, а також збільшив податковий кредит у зв’язку з одержанням таких товарів (послуг).

При збільшенні суми компенсації на користь платника податків — постачальника внаслідок такого перерахунку:

а) постачальник відповідно збільшує суму податкових зобов’я­зань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, і надсилає одержувачеві розрахунок відкоригованого значення податку;

б) одержувач відповідно збільшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду у разі, якщо він є зареєстрованим як платник податків на дату здійснення перерахунку.

У випадках, якщо платник податків здійснює підприємницьку діяльність з поставки товарів, що були у вжитку (комісійна торгівля), придбаних в осіб, не зареєстрованих платниками податків, базою оподаткування є комісійна винагорода такого платника податків. У випадках, коли платник податків здійснює діяльність з поставки товарів, отриманих у межах договорів комісії (консигнації), доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів, унов- новажючих такого платника податків здійснювати поставку товарів від імені й за дорученням іншої особи без передачі права власності на такі товари, базою оподаткування є продажна вартість цих товарів, визначена в порядку, установленому чинним Законом.

При наданні послуг з транзитного перевезення (переміщення) товарів (вантажів, пасажирів) митною територією України база оподаткування розраховується виходячи з вартості послуг з такого перевезення (переміщення), наданих на митній території України (з урахуванням відстані від пункту першого перетинання державного кордону України до пункту останнього перетинання державного кордону України).

Істотні зміни щодо визначення бази обкладання податком на додану вартість відбувалися в Україні в 2005 році. Примітно, що вони мінялися двічі²*⁴: у відповідності зі ст. 9 Закону України №2285 з 1 січня 2005 р. база обкладання податком на додану вартість

'^t, Див.: Відомості Верховної Ради України. 2005. № 17-19. Ст. 267; Відомості Верховної Ради України. 2005. №7-8. Ст. 162. операцій з поставки товарів (робіт, послуг) визначалася виходячи з їх договірної (контрактної) вартості. Остання визначається за вільними або регульованими цінами (тарифами), але не нижче фактичних видатків на їх виготовлення (придбання). У цьому випадку у формуванні вартості беруть участь акцизний збір, ввізне мито, інші загальнодержавні податки й збори (обов’язкові платежі). До середини 2005 року даний спосіб визначення договірної вартості втратив актуальність, оскільки з 31 березня 2005 р. застосовується “правило звичайної ціни”.

Податок на додану вартість при поставці товарів (робіт, послуг) нараховувався виходячи з договірної вартості товарів (робіт, послуг), але не нижче фактичних видатків на їх придбання. Таким чином, при реалізації товару платником податків договірна вартість могла бути нижче його собівартості, податок на додану вартість повинен був сплачуватися до бюджету з усієї вартості фактичних видатків, понесених при придбанні цього товару. Це стосується тільки операцій з поставки товарів (робіт, послуг), база оподаткування яких визначається чинним законодавством про податок на додану вартість¹⁸⁵.

28.5.