Міжнародний договір як механізм усунення подвійного оподаткування

Міжнародний договір є найважливішим джерелом міжнародного податкового права. Податкова угода (у даному виданні ми не зупиняємося на розходженнях договору, угоди, конвенції), як підкреслює С.

За юридичною силою міжнародні податкові угоди бувають двох видів.

I. Ті, що мають більшу юридичну силу порівняно з національними податковими законами. Так це є в Україні, Російській Федерації, де міжнародні договори мають більшу юридичну силу, ніж національні закони, незалежно від того - раніше або пізніше вони були прийняті (ст. 19 Закону України від 18 лютого 1997 р. №77/97-ВР “Про систему оподаткування”).

II. Ті, що мають рівну юридичну силу (США, Великобританія). Дана ситуація породжує масу протиріч, в основі яких лежить зіткнення окремих положень рівних за юридичною силою націо­нальних і міжнародних норм, хоча після затвердження міжнародного договору він перетворюється в акт, рівний національному, і за особливостями застосування мало чим відрізняється від знову прийнятого національного закону.

У разі зіткнення норм національних і міжнародних податкових джерел за основу береться положення Віденської конвенції про право міжнародних договорів 1969 року (ст. 27), яка встановлює, що сторона не може посилатися на положення свого внутрішнього права для виправдання невиконання положень міжнародного договору.

Найважливішою рисою загальних податкових угод є встановлення ними співробітництва з податкових питань між владою обох країн. Таке співробітництво забезпечує можливість розв’язання спірних питань, що стосується подвійного оподаткування й застосування податкових законів, а також обміну інформацією з метою боротьби з ухиленням від податків.

Іншою важливою рисою загальних податкових угод є закріп­лення ними взаємного зобов’язання не застосовувати дискри­мінаційного оподаткування щодо громадян і резидентів іншої країни. Це зобов’язання стосується будь-яких податків, а не тільки охоплюваних даною угодою, і тому є винятково важливою умовою, що забезпечує виконання інших економічних угод і домовленостей, спрямованих на забезпечення свободи торгівлі й переміщення капіталів.

З цього випливає ще одна важлива риса загальних податкових угод: їх дія не однакова для податкових органів договірних держав і для платників податків. Останні не зобов’язані користуватися положеннями податкових угод, оскільки для поширення на них цих положень у кожному випадку від платника податків потрібна заява про його відповідний статус.

Податкові органи, напроти, зобов’язані завжди віддавати перевагу податковим угодам, якщо вони суперечать або не збігаються з нормами національного законодавства. Якщо вони цього не зроблять, то їх зобов’язані поправити або “компетентні влади” своєї держави (звичайно це міністерство фінансів), або “компетентні влади” іншої договірної держави (через процедуру “взаємної згоди”), або безпосередньо сам платник податків (через ту саму процедуру).

Всі ці наслідки випливають із того факту, що податкові угоди в принципі не можуть уводити нові податки, або підвищувати діючі податки, або яким-небудь іншим способом збільшувати податковий тягар платників податків.

Міжнародні угоди, що регулюють податкові відносини, можна об’єднати в три групи.

1. Умовно податкові - угоди, у яких питання оподатковування регулюються поряд з іншими, такими, що не складають предмета податкового або фінансового права.

2. Загальподаткові - угоди, присвячені загальним, основним проблемам оподаткування між договірними країнами (угоди про усунення подвійного оподаткування).

3. Обмежено-податкові - угоди, що обумовлюють застосування механізму оподаткування відносно конкретного виду податку, платника або об’єкта оподаткування.

Реалізація завдань податкових угод (усунення подвійного оподаткування й механізм цього процесу, захист національного платника, доступ договірних сторін до необхідної інформації) відбувається при розгляді чотирьох груп проблем:

а) сфери застосування договору;

б) закріплення конкретних видів податків за державами;

в) усунення подвійного оподаткування й вироблення механізму, що його забезпечує;

г) поводження договірних сторін.

Багато чинних зараз договорів замінили угоди CPCP і в основ­ному повторили структуру останніх. Колишні республіки CPCP стали спадкоємцями тих зобов’язань, які випливали з конвенцій про усунення подвійного оподаткування. Наприклад, у жовтні 1992 року був ратифікований Договір між Російською Федерацією й Сполу­ченими Штатами Америки про запобігання подвійного оподаткування й запобігання ухилення від оподаткування щодо податків на доходи й капітал. Він замінив Конвенцію про оподаткування від 20 червня 1973 р., укладену між CPCP і США. В 1993 році подібні угоди були укладені й Україною (зі США, Польщею, Великобританією).

Незважаючи на деякі особливості, що характеризують кожне із цих угод, вони відрізняються традиційною структурою. Насамперед, закріплюється категорія осіб, до яких застосовується конвенція, - це резиденти однієї або обох договірних держав. Обумовлюється перелік податків, на які поширюється Конвенція. У статті “Загальні положення” обумовлюється, що розуміється під договірними країнами; громадянином; особою; компанією; компетентним органом; міжнародним перевезенням тощо.

Загальна податкова угода про усунення подвійного оподатку­вання доходів і капіталу (майна) звичайно складається із трьох частин: у першій частині встановлюється сфера дії угоди, у другій визначаються податкові режими, у третій передбачаються методи Й порядок виконання угоди.

Перша частина складається, як правило, із двох статей, що визначають коло осіб, охоплюваних угодою, і містять перелік податків, про які йде мова в угоді.

В другу частину включені статті, що регулюють межі юрисдикції кожної країни по обкладанню податком конкретних видів доходів і капіталу (майна).

У третій частині згруповані статті, що визначають порядок зносин і співробітництва між компетентними органами по виконанню угоди. Тут же поміщені дуже важливі статті про погоджені між сторонами методи усунення подвійного оподаткування й статті про набрання чинності й припинення дії угоди.

Таким чином, загальна податкова угода, як правило, складається з наступних частин: а) коло осіб і податків, охоплюваних угодою;

б) регулювання оподаткування доходів від комерційної діяльності;

в) регулювання оподаткування доходів від використання майна й майнових прав; г) регулювання оподатковування доходів від праці за наймом; д) регулювання оподатковування капіталу (майна); е) визначення методів усунення подвійного оподаткування; ж) загальні правила й порядок застосування податкової угоди. В угоду також бувають включені статті, що визначають порядок набрання угодою чинності й припинення її дії.

Окремими статтями регулюються поняття резидентів, постійного представництва. Під останнім розуміється “постійне місце діяльності, через яке підприємство повністю або частково здійснює свою комерційну діяльність” (ст. 5 Конвенції між Урядом України й Урядом Об’єднаного Королівства Великобританії та Північної Ірландії).

Детально регулюються окремі види об’єктів податкового обкла­дання: доходи від нерухомого майна; прибуток від комерційної діяльності; доходи від приросту вартості майна; дивіденди; від­сотки; роялті; пенсії; інші доходи.

Контрольні питання:

1. Поняття подвійного оподаткування.

2. Виникнення подвійного оподаткування.

3. Внутрішнє й зовнішнє подвійне оподаткування.

4. Шляхи усунення подвійного оподатковування.

5. Методи усунення подвійного оподаткування.

6. Міжнародні податкові угоди і їх види.

7. Зміст податкової угоди про усунення подвійного оподаткування.