Применение упрощенной системы управляющей компанией паевого инвестиционного фонда

Согласно п. 1 ст. 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) упрощенная система налогообложения (далее - УСН) организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном гл. 26.2 НК РФ.

На основании п. 1 ст. 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации, перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, установленном гл. 26.2 НК РФ.

В соответствии с пп. 5 п. 3 ст. 346.12 НК РФ не вправе применять упрощенную систему налогообложения инвестиционные фонды.

Согласно ст. 1 Федерального закона N 156-ФЗ инвестиционный фонд - это находящийся в собственности акционерного общества либо в общей долевой собственности физических и юридических лиц имущественный комплекс, пользование и распоряжение которым осуществляются управляющей компанией исключительно в интересах акционеров этого акционерного общества или учредителей доверительного управления.

Инвестиционные фонды могут быть двух видов:

- акционерный инвестиционный фонд - открытое акционерное общество, исключительным предметом деятельности которого является инвестирование имущества в ценные бумаги и иные объекты, предусмотренные Федеральным законом N 156-ФЗ, и фирменное наименование которого содержит слова "акционерный инвестиционный фонд" или "инвестиционный фонд" (п. 1 ст. 2 Федерального закона N 156-ФЗ);

- паевой инвестиционный фонд представляет собой обособленный имущественный комплекс, состоящий из имущества, переданного в доверительное управление управляющей компании учредителем (учредителями) доверительного управления (далее - пайщик) с условием объединения этого имущества с имуществом иных учредителей доверительного управления, и из имущества, полученного в процессе такого управления, доля в праве собственности на которое удостоверяется ценной бумагой, выдаваемой управляющей компанией (ст.

При этом законодателем прямо определено, что паевой инвестиционный фонд (далее - ПИФ) не является юридическим лицом. Это имущество отражается у доверительного управляющего на отдельном балансе, и по нему ведется самостоятельный учет.

Иначе говоря, паевой инвестиционный фонд представляет обособленный имущественный комплекс без образования юридического лица, состоящий из имущества пайщиков, переданных в доверительное управление управляющей компании.

В силу специфики организационно-правовой формы ПИФа (отсутствие статуса юридического лица) и с учетом того, что он не является организацией, он не может являться участником общества с ограниченной ответственностью, в том числе применяющим УСН.

Актуальным же является вопрос о том, распространяется ли ограничение по переходу на УСН на управляющую компанию.

По мнению автора, необходимо разграничивать ПИФ как имущественный комплекс и управляющую компанию как организацию, осуществляющую управление данным имущественным комплексом. В таком случае управляющую компанию нельзя признать инвестиционным фондом для целей ст. 346.12 НК РФ. Следовательно, она вправе применять УСН при соблюдении иных условий, установленных гл. 26.2 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 346.14 НК РФ выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного п. 3 ст. 346.14 НК РФ. Объект налогообложения может изменяться налогоплательщиком ежегодно. Объект налогообложения может быть изменен с начала налогового периода, если налогоплательщик уведомит об этом соответствующий налоговый орган.

Налогоплательщик имеет право представить уведомление не позднее 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором он намерен применять новый объект налогообложения (п. 2 ст. 346.14 НК РФ). Причем в течение налогового периода налогоплательщик не может менять объект налогообложения.

В соответствии с п. 3 ст. 346.14 НК РФ участники договора доверительного управления имуществом могут применять упрощенную систему налогообложения только с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину произведенных расходов (Письма Минфина России от 6 декабря 2010 г.

Если в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным п. 3 ст. 346.14 НК РФ, то такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущено указанное несоответствие (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

В п. 4 ст. 1012 ГК РФ сказано, что особенности доверительного управления ПИФами устанавливаются законом.

В соответствии с п. 6 ст. 11 Федерального закона N 156-ФЗ помимо существенных условий договора доверительного управления ПИФом, предусмотренных ГК РФ и данным Федеральным законом, правила доверительного управления паевым инвестиционным фондом должны содержать одно из следующих условий:

1) наличие у владельца инвестиционных паев права в любой рабочий день требовать от управляющей компании погашения всех принадлежащих ему инвестиционных паев и прекращения тем самым договора доверительного управления паевым инвестиционным фондом между ним и управляющей компанией или погашения части принадлежащих ему инвестиционных паев;

2) наличие у владельца инвестиционных паев права в любой рабочий день требовать от лица, уполномоченного управляющей компанией, покупки всех или части принадлежащих ему инвестиционных паев и права продать их на бирже, указанной в правилах доверительного управления ПИФом, на предусмотренных такими правилами условиях, а у владельца инвестиционных паев, являющегося уполномоченным лицом, - права в сроки, установленные правилами доверительного управления ПИФом, требовать от управляющей компании погашения всех принадлежащих ему инвестиционных паев и прекращения тем самым договора доверительного управления ПИФом между ним и управляющей компанией или погашения части принадлежащих ему инвестиционных паев;

3) наличие у владельца инвестиционных паев права в течение срока, установленного правилами доверительного управления ПИФом, требовать от управляющей компании погашения всех принадлежащих ему инвестиционных паев и прекращения тем самым договора доверительного управления ПИФом между ним и управляющей компанией или погашения части принадлежащих ему инвестиционных паев;

4) отсутствие у владельца инвестиционных паев права требовать от управляющей компании прекращения договора доверительного управления ПИФом до истечения срока его действия иначе, как в случаях, предусмотренных Федеральным законом N 156-ФЗ.

Таким образом, на участников договоров, заключенных в соответствии с Федеральным законом N 156-ФЗ, распространяются положения гл.

Соответственно, положение п. 3 ст. 346.14 НК РФ распространяется в том числе на налогоплательщиков, применяющих УСН и являющихся учредителями доверительного управления ПИФом.

Если налогоплательщик применял объект налогообложения "доходы" и заключил договор доверительного управления, в том числе стал учредителем доверительного управления ПИФа, то он теряет право на применение УСН.

С какого момента происходит утрата права на применение упрощенной системы налогообложения?

Ответ на этот вопрос содержится в Письме Минфина России от 8 июля 2010 г. N 03-11-06/2/108. Так, в нем сказано, что при передаче имущества в доверительное управление в ПИФ в I квартале 2010 г. организация, находящаяся на УСН с объектом налогообложения "доходы", на основании положений п. 4 ст. 346.13 НК РФ считается утратившей право на применение этого спецрежима с начала того квартала, в котором допущено несоответствие указанным требованиям, то есть с 1 января 2010 г.

При потере права на применение упрощенного налогового режима налогоплательщику необходимо исчислить и уплатить налоги в соответствии с общим режимом налогообложения. При этом потерявшие право на применение УСН налогоплательщики освобождаются от уплаты пеней и штрафов за несвоевременную уплату авансовых платежей в течение квартала, в котором произошла утеря права на применение специального режима.

Более того, помимо обязанности исчислить и уплатить в бюджет налоги в соответствии с общим режимом налогообложения налогоплательщик должен в течение 15 календарных дней после окончания отчетного (налогового) периода, в котором произошла потеря права на применение упрощенного налогового режима, сообщить о данном факте в налоговый орган (п. 5 ст. 346.13 НК РФ, Письмо ФНС России от 10 ноября 2009 г. N ШС-22-3/848@ (п. 5)).

Напомним, что если последний день срока приходится на выходной и (или) нерабочий праздничный день, то днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (п.

Форма сообщения, в которой следует сообщить налоговому органу об утрате права на применение специального режима, утверждена Приказом ФНС России от 2 ноября 2012 г. N ММВ-7-3/829@ "Об утверждении форм документов для применения упрощенной системы налогообложения".

Сообщение может быть подано в электронном виде. Его Формат утвержден Приказом ФНС России от 16 ноября 2012 г. N ММВ-7-6/878@ "Об утверждении форматов представления документов для применения упрощенной системы налогообложения в электронной форме".

После потери права на применение УСН вернуться на нее налогоплательщик сможет не ранее чем через год с момента потери права на применение (п. 7 ст. 346.13 НК РФ). При этом порядок перехода на упрощенный налоговый режим остается общий.

На основании вышеизложенного можно сделать вывод, что управляющие ПИФами компании вправе применять УСН, при этом они должны применять объект налогообложения в качестве доходов, уменьшенных на величину произведенных расходов.