<<
>>

3.2.3. Статья 1991. Неисполнение обязанностей налогового агента.

В соответствии со ст. 1991 УК РФ уголовно наказуемым признается неисполнение обязанностей налогового агента.

Объект преступления составляют общественные отношения, возникающие в связи с неисполнением налоговыми агентами своих обязанностей.

Необходимость распространения уголовного закона на эти отношения обусловлена тем, что в свою очередь это в определенных случаях препятствует исполнению налогоплательщиками конституционной обязанности по уплате законно установленных налогов. Ведь согласно ст. 45 НК РФ в случае, если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена в соответствии с законодательством на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом. Подобные действия посягают на установленный порядок налогообложения и причиняют существенный вред системе налогового администрирования.

Объективная сторона данного преступления выражается в неисполнении обязанностей по исчислению, удержанию или перечислению налогов в соответствующий бюджет или государственный внебюджетный фонд, которые предусмотрены законодательством о налогах и сборах. Главная особенность этих обязанностей заключается в том, что налоговые агенты перечисляют налоги не за счет собственного имущества, а за счет средств, удерживаемых из сумм, причитающихся другим лицам, являющимся по этим налогам плательщиками.

Согласно ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах возложены

365 обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. По смыслу ст. 9 НК РФ этими лицами являются организации и физические лица, признаваемые таковыми в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

В целом налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, однако, круг обязанностей у них несколько иной, так как фактически они призваны содействовать уплате налогов и сборов. В частности они обязаны:

- правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги; -

сообщать письменно в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме задолженности налогоплательщика в течение 1 месяца; -

вести учет выплаченных налогоплательщикам доходов, удержанных и перечисленных в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов, в том числе персонально по каждому налогоплательщику; -

представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.

Уголовная ответственность предусмотрена лишь за неисполнение обязанностей по правильному и своевременному исчислению, удержанию из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислению в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующих налогов (сборов). Следует учитывать, что уголовно наказуемо неисполнение любой из этих трех обязанностей налогового агента, приведенных в диспозиции комментируемой статьи.

Неисполнение иных обязанностей налогового агента состава преступления, предусмотренного ст.

1991 УК РФ не образует. Например, отказ налогового агента от представления налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ.

По общему правилу согласно ст. 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. Однако в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о

366 налогах и сборах, обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена и на налогового агента.

Согласно ст. 58 НК РФ подлежащая уплате сумма налога после удержания налоговым агентом перечисляется через банк в установленные сроки в соответствующий бюджет или государственный внебюджетный фонд. При отсутствии банка налоговые агенты, являющиеся физическими лицами, могут перечислять налоги через кассу сельского или поселкового органа местного самоуправления либо через организацию связи Государственного Комитета Российской Федерации по связи и информатизации. Конкретный же порядок перечисления налога устанавливается применительно к каждому налогу.

В данном случае необходимо учитывать, что применение лицами, являющимися субъектами малого предпринимательства общего режима налогообложения или упрощенной системы налогообложения, а также переход на уплату единого налога на вмененный доход не освобождает их от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с действующим законодательством о налогах и сборах обязанности налоговых агентов по исчислению, удержанию и перечислению предусмотрены порядком уплаты таких налогов, как налог на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц и налог на прибыль. Взимание других налогов, а также сборов в настоящее время осуществляется без использования налоговых агентов в механизме налогообложения.

В зависимости от вида налога состав налоговых агентов может различаться, а их обязанности могут иметь свои особенности. Так, например, ст. 161 НК РФ в рамках процедур уплаты налога на добавленную стоимость обязывает налоговых агентов определять налоговую базу при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков. При этом налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Налоговыми агентами в данном случае признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных иностранных лиц.

367

Кроме того, в качестве налоговых агентов по налогу на добавленную стоимость обязаны выступать: организации и индивидуальные предприниматели, которым предоставляется в аренду органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления федеральное имущество, имущество субъектов Российской Федерации и муниципальное имущество на территории Российской Федерации; органы, организации, индивидуальные предприниматели, уполномоченные осуществлять реализацию на территории Российской Федерации конфискованного имущества, бесхозяйных ценностей, ценностей, перешедших по праву наследования государству. Для возникновения обязанностей налогового агента в данном случае не имеет значения тот факт, является ли сам налоговый агент плательщиком этого налога или нет.

Следует учитывать, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами за счет средств, подлежащих перечислению налогоплательщику или другим лицам, указанным налогоплательщиком (ст. 173 НК РФ). Налоговые агенты в соответствии со ст. 174 НК РФ производят уплату суммы налога по месту своего нахождения.

Исполнение обязанностей налогового агента по налогу на доходы физических лиц предусмотрено ст. 226 НК РФ. Общий порядок взимания этого налога возлагает на налоговых агентов обязанность исчисления и уплаты со всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент.

Исключение составляют случаи выплаты доходов, предусмотренные ст. ст. 227 и 228 НК РФ. В частности самостоятельно, т.е. без налоговых агентов налог уплачивают физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица (в части доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности), а также частные нотариусы и другие лица, занимающиеся частной практикой. Самостоятельно налог на доходы физических лиц уплачивается также при получении некоторых иных доходов, например, дохода, полученного физическими лицами от продажи имущества, принадлежащего им на праве собственности или из источников за пределами Российской Федерации.

В соответствии со ст. 230 НК РФ налоговые агенты обязаны вести учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, по

368 форме, установленной Министерством Российской Федерации по налогам и сборам и представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим.

Порядок взимания налога на прибыль согласно ст. 286 НК РФ предусматривает возложение обязанностей налогового агента в случаях, когда налогоплательщиком является иностранная организация, получающая доходы от источников Российской Федерации, не связанные с постоянным представительством в Российской Федерации. При этом обязанность по исчислению сумм налога, подлежащих удержанию с доходов налогоплательщика и перечислению в бюджет, в первую очередь возникает у российских и иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство. Кроме того, обязанность налогового агента также возникает в случаях, когда доход выплачивается в виде дивидендов, а также в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам.

В соответствии со ст. 287 НК РФ российская организация или иностранная организация, осуществляющая деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство как налоговые агенты, выплачивающие доход иностранной организации, обязаны удерживать с него сумму налога, за исключением доходов в виде дивидендов и процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, при каждой выплате (перечислении) ей денежных средств или ином получении иностранной организацией доходов.

Перечень доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, с которых налоговые агенты обязаны удержать налог на прибыль, приведен в ст.309 НК РФ. В соответствии с ней таковыми являются:

- дивиденды, выплачиваемые иностранной организации-акционеру (участнику) российских организаций;

- доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации;

- процентный доход от долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации, в том

369 числе доходы, полученные по государственным и муниципальным эмиссионным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов, а также доходы по иным долговым обязательствам российских организаций; -

доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности; -

доходы от реализации акций (долей) российских организаций, более 50% активов которых состоят из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких долей; -

доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации; -

доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации, в том числе доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках; -

доходы от международных перевозок; -

штрафы и пени за нарушение российскими лицами, государственными органами и (или) исполнительными органами местного самоуправления договорных обязательств; -

иные аналогичные доходы.

Налоговый агент обязан перечислить соответствующую сумму налога в течение трех дней после дня выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации. По доходам, выплачиваемым налогоплательщикам в виде дивидендов, а также процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, налог, удержанный при выплате дохода, перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществившим выплату, в течение 10 дней со дня выплаты дохода.

Исходя из буквального толкования положений ст. 1991 УК РФ, можно сделать вывод о том, что в качестве противоправного поведения может рассматриваться перечисление налога в ненадлежащий бюджет, например, вместо федерального бюджета - в бюджет субъекта Российской Федерации или местный бюджет.

370

Обязанность удержания и перечисления налогов (сборов) налоговыми агентами во внебюджетные фонды (государственные внебюджетные фонды, образуемые вне федерального бюджета и бюджетов субъектов Российской Федерации) действующим законодательством не предусмотрена.

Важным квалифицирующим признаком данного преступления является размер неисполнения обязанностей налогового агента. Согласно примечания к ст. 199 УК РФ, крупным размером в комментируемой статье признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более пятисот тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов (сборов) превышает 10% подлежащих уплате сумм, либо превышающая один миллион пятьсот тысяч рублей.

Особо крупным размером (ч. 2 ст. 1991 УК РФ) определена сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов пятисот тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов (сборов) превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов (сборов), либо превышающая семь миллионов пятьсот тысяч рублей.

Обращает на себя внимание то, что законодатель предусмотрел в качестве признака данного преступления наряду с традиционным размером налога также долю неуплаты, исчисляемую исходя из общего объема налогов, в отношении которых у налогоплательщика имеется соответствующая обязанность. Доля неуплаты не учитывается лишь в случае соответствия размера неуплаченного, в данном случае не перечисленного налога, крайнему суммовому критерию.

Исчисление общей суммы неперечисленных налогов для целей квалификации возможно на основе сложения соответствующих их сумм в пределах трех финансовых лет подряд, но с учетом соответствующего срока давности. Финансовый год в данном случае по смыслу ст. 12 БК РФ соответствует календарному году и длится с 1 января по 31 декабря.

В случае, если в нарушение обязанностей налогового агента не исчислена, не удержана или не перечислена сумма налога не соответствующая этим суммовым и долевым критериям, то имеет место не преступление, предусмотренное ст. 1991 УК РФ, а - невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов, т.е. налоговое правонарушение за которое предусмотрена ответственность ст. 123 НК РФ.

371

Субъект преступления может различаться в зависимости от того, кто является налоговым агентом по неисполненной обязанности. Как уже отмечалось, налоговыми агентами являются лица, на которых возложены соответствующие обязанности как на участников налоговых правоотношений. Таковыми являются организации и физические лица.

Физические лица являются субъектами данного преступления лишь в случае, если в соответствии с законодательством о налогах и сборах на них были возложены обязанности налогового агента. К числу физических лиц, согласно ст. 11 НК РФ, относятся собственно физические лица (граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства), а также индивидуальные предприниматели (физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, частные охранники, частные детективы). В данном случае следует иметь в виду, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них законодательством о налогах и сборах, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

Иной состав субъектов данного преступления имеет место в случае, если обязанности налогового агента в соответствии с законодательством о налогах и сборах возлагались на организацию. Это объясняется тем, что обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога должна исполняться организацией, субъект же преступления связывается с физическим лицом.

В данном случае круг субъектов преступления ограничивается теми физическими лицами, на которых в соответствии с их должностным (служебным) положением возложены обязанности по организации и непосредственному исчислению, удержанию и перечислению налогов. К числу таких лиц, в первую очередь, следует относить руководителя организации, главного (старшего) бухгалтера, иных работников (служащих) ответственных за ведение бухгалтерского (налогового) учета, исчисление, удержание и уплату (перечисление) налогов.

Субъективная сторона данного преступления характеризуется прямым умыслом. Целью подобных действий является уклонение от выполнения

372 обязанностей налогового агента и удержание подлежащих перечислению в бюджет денежных средств.

В качестве обязательного квалифицирующего признака определен мотив противоправного поведения - личная заинтересованность преступника. Личные интересы в данном случае могут носить, прежде всего, корыстный характер. Например, в случае не перечисления в бюджет удержанных средств они могут быть обращены в личную собственность. Однако при совершении данного преступления не исключается и иная личная заинтересованность.

Следует отметить, что лицо, не перечисляющее налог, по мнению специалистов, должно в полной мере осознавать противоправность своих действий. «...Действительно, лицо, не уплачивающее тот или иной налог, взимаемый с физического лица или организации, сознает общественную опасность своего поведения только тогда, когда оно знает о наличии обязанности уплаты налога и соответственно понимает, что нарушает возложенную на него законом обязанность. А это и есть сознание противоправности содеянного».262

Подготовка к ЕГЭ/ОГЭ
<< | >>
Источник: Соловьев Иван Николаевич. Реализация уголовной политики России в сфере налоговых преступлений: проблемы и перспективы [Электронный ресурс]: Дис. .. д-ра юрид. наук : 12.00.08 .-М.: РГБ (Из фондов Российской Государственной Библиотеки). 2005

Еще по теме 3.2.3. Статья 1991. Неисполнение обязанностей налогового агента.:

  1. 49. Налоговые преступления, их правовой анализ.
  2. 5. Обязанности и права органов внутренних дел при осуществлении контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах
  3. 5. Привлечение к уголовной ответственности за налоговые преступления
  4. 2.2. Место налоговой преступности в системе преступлений в сфере экономической деятельности.
  5. 3.5. Реализация органами внутренних дел функций по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений.
  6. §3. Проблемные вопросы квалификации налоговых преступлений. 3.1. Общие вопросы реформирования «налоговых» составов УК РФ.
  7. 3.2.3. Статья 1991. Неисполнение обязанностей налогового агента.
  8. § 1. Понятие и виды ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах
  9. Статья 939. Выполнение обязанностей по договору страхования страхователем и выгодоприобретателем
  10. Статья 463. Последствия неисполнения обязанности передать товар
  11. § 1. ПРЕСТУПНОЕ СООБЩЕСТВО И ПРЕСТУПНАЯ ОРГАНИЗАЦИЯ: УГОЛОВНО-ПРАВОВАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА
  12. § 3. Правовой статус налоговых агентов
  13. 1. Понятия «налоговое правонарушение» и «налоговая ответственность».
  14. 66. Понятие налогового агента, их права и обязанности
  15. Криминалистическая характеристика налоговых преступлений
  16. ВВЕДЕНИЕ
  17. Соблюдение процедуры привлечения налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) к налоговой ответственности и направления материалов в следственные органы для решения вопроса о возбуждении уголовного дела.
  18. Оформление мероприятий налогового контроля надлежащими документами.
- Авторское право - Аграрное право - Адвокатура - Административное право - Административный процесс - Арбитражный процесс - Банковское право - Вещное право - Государство и право - Гражданский процесс - Гражданское право - Дипломатическое право - Договорное право - Жилищное право - Зарубежное право - Земельное право - Избирательное право - Инвестиционное право - Информационное право - Исполнительное производство - Конкурсное право - Конституционное право - Корпоративное право - Криминалистика - Криминология - Медицинское право - Международное право. Европейское право - Морское право - Муниципальное право - Налоговое право - Наследственное право - Нотариат - Обязательственное право - Оперативно-розыскная деятельность - Политология - Права человека - Право зарубежных стран - Право собственности - Право социального обеспечения - Правоведение - Правоохранительная деятельность - Семейное право - Судебная психиатрия - Судопроизводство - Таможенное право - Теория и история права и государства - Трудовое право - Уголовно-исполнительное право - Уголовное право - Уголовный процесс - Философия - Финансовое право - Хозяйственное право - Хозяйственный процесс - Экологическое право - Ювенальное право - Юридическая техника - Юридические лица -