Выездная налоговая проверка

Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя налогового органа или его заместителя одновременно по одному или нескольким налогам (комплексная проверка).

Продолжительность проверки - не более двух месяцев, однако в исключительных случаях вышестоящий налоговый орган может уве­личить продолжительность проверки до трех месяцев. При проведе­нии выездных проверок организаций, имеющих филиалы и представи­тельства, срок проведения проверки увеличивается на один месяц на проведение проверки каждого филиала и представительства.

При необходимости в ходе проведения выездной проверки упол­номоченные должностные лица налоговых органов могут:

1) проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика;

2) производить осмотр (обследование) производственных, склад­ских, торговых и иных помещений и территорий, используемых нало­гоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержани­ем объектов налогообложения;

3) привлекать свидетелей;

4) назначать экспертизу;

5) привлекать специалистов, переводчиков, понятых.

Если имеются достаточные основания полагать, что налогопла­тельщик уничтожит, скроет, изменит или заменит документы, свиде­тельствующие о совершении им налоговых правонарушений, налого­вые работники могут произвести выемку этих документов в установ­ленном порядке.

Акт налоговой проверки составляется по установленной форме с обязательным указанием:

- документально подтвержденных фактов налоговых правона­рушений, выявленных в ходе проверки (или отсутствия таковых);

- выводов и предложений проверяющих по устранению выяв­ленных нарушений;

- ссылок на статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

Акт проверки вручается руководителю организации либо инди­видуальному предпринимателю (их представителям) под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его полу­чения.

Налогоплательщик вправе не согласиться с фактами, изложенны­ми в акте проверки, а также с выводами и предложениями проверяю­щих. В этом случае в двухнедельный срок со дня получения акта про­верки, он должен представить в налоговый орган письменное объяс­нение мотивов отказа подписать акт, либо возражения по акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик впра­ве приложить к письменному пояснению (возражению) или в согласо­ванный срок передать налоговому органу документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность возражений или мотивы не подписания акта проверки.

Производство по делу о налоговом правонарушении, выявленном в ходе проведения налоговой проверки, производится в установлен­ном НК РФ порядке.

Налогово-проверочные действия в ходе выездной налоговой по­верки:

1. Истребование документов.

2. Выемка документов и предметов.

3. Проведение осмотра.

4. Проведение инвентаризации.

5. Проведение опроса.

6. Проведение экспертизы.

7. Осуществление перевода.

1. Истребование документов. Истребование документов являет­ся фактически единственным налогово-проверочным действием, воз­можность осуществления которого предусмотрена при проведении как камеральной, так и выездной налоговой проверки. Процедура ис­требования документов в рамках налоговой проверки включает необ­ходимость:

• направления требования о предоставлении документов;

• получения истребованного документа.

Целью истребования служит получение конкретизированной до­кументально зафиксированной информации, проведение анализа ко­торой необходимо для решения задач налоговой проверки. Функцио­нальная сущность истребования имеет вид властного обращения должностного лица, проводящего проверку, к проверяемому лицу с требованием предоставить, с соблюдением установленного срока, в его распоряжение конкретно определенные документы или выборки документов, необходимые для проведения дальнейшей налогово­проверочной деятельности.

• 1-й этап: в рамках проведения налоговой проверки прове­ряющее должностное лицо составляет в адрес проверяемого требова­ние о предоставлении документов; указанное требование должно со­держать наименование необходимых проверяющему документов;

• 2-й этап: проверяемый в течение пяти дней с даты получения требования направляет или выдает проверяющему надлежащим

образом заверенные копии затребованных документов.

Требование предоставить необходимые для проведения проверки документы может иметь как устную, так и письменную форму. При этом несоблюдение проверяющими письменной формы требования фактически лишает их возможности:

- документально подтвердить дату направления и получения требования;

- приостановить проведение выездной налоговой проверки на срок между направлением требования и получением затребованных документов;

- привлечь к налоговой ответственности лиц, отказавшихся представить указанные в требовании документы или представивших документы позже установленного срока;

- произвести выемку документов в случае неисполнения требо­вания об их добровольном представлении.

2. Выемка документов и предметов. Функциональная сущность выемки предполагает принудительное изъятие соответствующих объ­ектов-носителей информации. Основаниями для проведения выемки документов в Налоговом кодексе РФ названы:

• отказ проверяемого лица, которому направлено требование, от представления запрашиваемых документов;

• непредставление запрашиваемых документов в установленные сроки.

В Налоговом кодексе РФ названы причины проведения выемки документов:

• наличие у осуществляющих проверку должностных лиц доста­точных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, сокрыты, из­менены или заменены (ст.

• отказ налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки (п. 2 ст. 93 НК РФ).

Нередко в составе ст. 94 НК РФ законодатель наряду с понятием «выемка» оперирует термином «изъятие», при этом не давая разъяс­нений, идет ли речь о тождественных понятиях, или каждое из них имеет собственное содержание. Несмотря на неоднозначную трактов­ку соотношения понятий «выемка» и «изъятие» в контексте ст. 94 НК РФ, будем придерживаться позиции, что при проведении процедуры выемки статус изъятых приобретают все подлежащие выемке доку­менты и предметы. Выемке подлежат две категории документов:

• свидетельствующие о совершении правонарушений;

• запрошенные у налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, но не предоставленные им в установленные сроки.

Документы и предметы, не имеющие отношения к предмету про­верки, в ходе выемки изъяты быть не могут. Выемка документов и предметов производится на основании мотивированного постановле­ния должностного лица налогового органа, осуществляющего выезд­ную налоговую проверку. Указанное постановление подлежит утвер­ждению руководителем (его заместителем) соответствующего налого­вого органа. На основании этого постановления проверяющие полу­чают право на проведение самой выемки. В случае если в ходе выезд­ной налоговой проверки требуется осуществить у проверяемого лица выемку документов, проверяющими в дополнение к постановлению составляется акт выемки документов, в котором указывается полный перечень документов, подлежащих изъятию. При этом сам акт выемки документов без надлежащим образом оформленного постановления не дает проверяющим права на производство выемки. Выемка докумен­тов производится по акту, составленному должностными лицами, проводящими налоговую проверку. В акте выемки документов должна быть обоснована необходимость выемки и приведен перечень изы­маемых документов.

• понятых;

• лиц, у которых производится выемка документов и предметов.

В необходимых случаях для оказания проверяющим организаци­онной и технической помощи для участия в производстве выемки мо­жет быть приглашен специалист. В процессе проверки проверяющие вправе обратиться за помощью к работникам органов МВД России в случаях, если:

• проверяемый или его представители оказывают противодейст­вие проведению процедуры изъятия документов и предметов;

• в отношении объектов изъятия создана реальная угроза их уничтожения, сокрытия и т. п.

Проведение выемки документов и предметов не допускается в ночное время. До начала выемки документов должностное лицо нало­гового органа:

• предъявляет постановление о производстве выемки;

• разъясняет присутствующим лицам их права и обязанности.

Затем указанное должностное лицо предлагает лицу, у которого производится выемка документов и предметов, добровольно выдать их. В случае отказа, выемка производится принудительно. По общему правилу выемка проводится в отношении копий документов, однако в исключительных случаях изъятию могут быт подвергнуты и оригина­лы. Все изымаемые документы и предметы предъявляются понятым и другим лицам, участвующим в производстве выемки, и в случае необ­ходимости упаковываются на месте выемки.

Изъятие подлинников документов может быть произведено при соблюдении, следующих условий:

• для проведения контрольных мероприятий недостаточно вы­емки копий документов проверяемого;

• у проверяющих есть достаточные основания полагать, что подлинники документов будут уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены.

При проведении изъятия оригиналов документов с них изготав­ливают копии, которые заверяются проверяющими и передаются ли­цу, у которого они изымаются. При невозможности изготовить или передать изготовленные копии одновременно с изъятием документов, проверяющий передает их лицу, у которого документы были изъяты, в течение пяти дней после изъятия.

Обязательными элементами протокола являются:

• его наименование (пп. 1 п. 2 ст. 99 НК РФ);

• место и дата производства конкретного действия (пп. 2 п. 2 ст. 99 НК РФ);

• время начала и окончания действия (пп. 3 п. 2 ст. 99 НК РФ);

• должность, фамилия, имя, отчество лица, составившего прото­кол (пп. 4 п. 2 ст. 99 НК РФ);

• фамилия, имя, отчество каждого лица, участвовавшего в дей­ствии или присутствовавшего при его проведении, а в необходимых случаях его адрес, гражданство, сведения о том, владеет ли он рус­ским языком (пп. 5 п. 2 ст. 99 НК РФ);

• содержание действия, последовательность его проведения (пп. 6 п. 2 ст. 99 НК РФ);

• выявление при производстве действия существенных для дела фактов и обстоятельств (пп. 7 п. 2 ст. 99 НК РФ).

Дополнительно в протоколе перечисляются и описываются все изъятые в ходе выемки документы и предметы. При этом в отношении изъятых предметов в протоколе должны быть обязательно указаны:

• точное наименование изъятого предмета;

• количество изъятых предметов;

• индивидуальные признаки изъятых предметов.

Дополнительно, в случае возможности определения таковой, в протокол вносится и стоимость изъятых предметов. К протоколу мо­гут прилагаться выполненные при производстве выемки документов и предметов:

• фотографические снимки и негативы;

• киноленты;

• видеозаписи;

• другие материалы.

В протокол заносятся замечания понятых по произведенным в процессе выемки действиям. Удостоверение факта, содержания и ре­зультатов выемки подтверждается подписями понятых. После состав­ления протокола он должен быть прочитан всеми лицами, участво­вавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении.

Оформление протокола завершается подписанием его должност­ным лицом проверяющего органа, составившего протокол, а также все­ми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутство­вавшими при его проведении. Копия протокола о выемке документов и предметов должна быть вручена под расписку или выслана по почте лицу, у которого эти документы или предметы были изъяты. Оригинал протокола может быть приложен к акту налоговой проверки.

3. Проведение осмотра. Целью проведения осмотра является:

• необходимость определения соответствия фактических данных об указанных объектах документальным данным, предоставленным налогоплательщиком (п. 2 ст. 91 НК РФ);

• выяснение обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки (п. 1 ст. 92 НК РФ).

НК РФ названы четыре объекта, осмотр которых возможен в рам­ках налоговой проверки:

• территория проверяемого налогоплательщика;

• помещения проверяемого налогоплательщика;

• документы;

• предметы.

Налоговым органам в пп. 6 п. 1 ст. 31 НК РФ предоставлено право осматривать независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории: используемые налогоплательщиком для извлечения дохода; связанные с содержани­ем объектов налогообложения.

Проводящим налоговую проверку должностным лицом налогово­го органа могут быть осмотрены только те помещения и территории налогоплательщика, которые используются им для осуществления предпринимательской деятельности.

В отличие от осмотра помещений и территорий осмотр докумен­тов и предметов может производиться и вне рамок выездной налого­вой проверки. К таким исключениям отнесены ситуации, когда:

• документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля;

• при согласии владельца этих предметов на произведение ос­мотра.

При проведении любого осмотра независимо от его формы в обя­зательном порядке должны присутствовать понятые. Право проводить осмотр непосредственно реализуется проводящими налоговую про­верку должностными лицам налогового органа. Также имеют право участвовать в проведении осмотра:

• проверяемый;

• представитель проверяемого;

• привлеченные специалисты.

Решение о личном участии при проведении осмотра или об уча­стии своего представителя проверяемый принимает самостоятельно.

НК РФ предусмотрена возможность использования при проведе­нии осмотра так называемых спецсредств. В частности, при проведе­нии осмотра возможно использование:

• фотосъемки;

• киносъемки;

• копировальных аппаратов.

При производстве осмотра составляется отдельный протокол. Обязательными элементами протокола являются:

• его наименование (пп. 1 п. 2 ст. 99 НК РФ);

• место и дата производства конкретного действия (пп. 2 п. 2 ст. 99 НК РФ);

• время и дата окончания действия (пп. 3 п. 2 ст. 99 НК РФ);

• должность, фамилия, имя, отчество лица, составившего прото­кол (пп. 4 п. 2 ст. 99 НК РФ);

• фамилия, имя, отчество каждого лица, участвовавшего в дей­ствии или присутствовавшего при его проведении, а в необходимых случаях его адрес, гражданство, сведения о том, владеет ли он рус­ским языком (пп. 5 п. 2 ст. 99 НК РФ);

• содержание действия, последовательность его проведения (пп. 6 п. 2 ст. 99 НК РФ);

• выявление при производстве действия существенных для дела фактов и обстоятельств (пп. 7 п. 2 ст. 99 НК РФ).

К протоколу могут прилагаться выполненные при производстве выемки документов и предметов:

• фотографические снимки и негативы;

• киноленты;

• видеозаписи;

• другие материалы.

В протокол заносятся замечания понятых по произведенным в процессе осмотра действиям. Удостоверение факта, содержания и ре­зультатов осмотра подтверждается подписями понятых.

После составления протокола он должен быть прочитан всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутство­вавшими при его проведении.

Оформление протокола завершается подписанием его должност­ным лицом проверяющего органа, составившего протокол, а также всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присут­ствовавшими при его проведении. По окончании проверки протокол прилагается к акту налоговой проверки.

4. Проведение инвентаризации. Целями проведения инвентари­зации являются:

• выявление фактического наличия имущества и неучтенных объектов, подлежащих налогообложению;

• сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета;

• проверка полноты отражения в учете обязательств.

НК РФ не содержит специальной статьи, посвященной процедуре инвентаризации. В настоящее время этот вопрос урегулирован пред­писаниями «Положения о порядке проведения инвентаризации иму­щества налогоплательщика при налоговой проверке».

В составе имущества налогоплательщика, подлежащего инвента­ризации, названы:

• основные средства;

• нематериальные активы;

• финансовые вложения;

• производственные запасы;

• готовая продукция;

• товары;

• прочие запасы;

• денежные средства;

• кредиторская задолженность;

• иные финансовые активы.

В рамках налоговой проверки инвентаризация производится в от­ношении имущества, внесенного в соответствующий перечень. При этом инвентаризации может быть подвергнуто любое имущество на­логоплательщика независимо от места его нахождения.

Основанием для проведения инвентаризации имущества является письменное распоряжение о проведении инвентаризации имущества налогоплательщика. Если этого требуют обстоятельства, представите­ли налоговых органов имеют право при проведении инвентаризации воспользоваться профессиональной помощью:

• переводчиков;

• экспертов;

• иных специалистов.

Все полученные в ходе инвентаризации результаты заносятся в инвентаризационные описи. Инвентаризационные описи составляются в двух экземплярах. Их подписывают все члены инвентаризационной комиссии.

Акт инвентаризации по окончании налоговой проверки подлежит приложению к акту налоговой проверки.

5. Проведение опроса. Проведение опроса свидетеля в рамках налоговой проверки заключается в даче им показаний относительно обстоятельств, имеющих значение для осуществления налогового контроля в форме налоговой проверки, и последующей фиксации по­лученной информации. Процедуре опроса в качестве свидетеля могут быть подвергнуты любые физические лица.

Опрос не может быть проведен в отношении лиц, которые:

• в силу малолетнего возраста, своих физических или психоло­гических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля;

• получили информацию, необходимую для проведения налого­вого контроля, в связи с исполнением ими своих профессиональных обязанностей, и подобные сведения относятся к профессиональной тайне этих лиц, в частности адвокат, аудитор.

По общему правилу опрос свидетеля производится в помещении налогового органа. До момента получения свидетельских показаний должностное лицо, проводящее опрос, обязано предупредить свидете­ля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний.

НК РФ предусмотрено, что опрос свидетеля может быть проведен по месту его пребывания в случаях:

• болезни свидетеля;

• старости свидетеля;

• инвалидности свидетеля.

Показания свидетеля заносят в протокол. Обязательными элемен­тами являются:

• его наименование (пп. 1 п. 2 ст. 99 НК РФ);

• место и дата производства конкретного действия (пп. 2 п. 2 ст. 99 НК РФ);

• время и дата окончания действия (пп. 3 п. 2 ст. 99 НК РФ);

• должность, фамилия, имя, отчество лица, составившего прото­кол (пп. 4 п. 2 ст. 99 НК РФ);

• фамилия, имя, отчество каждого лица, участвовавшего в дей­ствии или присутствовавшего при его проведении, а в необходимых случаях - его адрес, гражданство, сведения о том, владеет ли он рус­ским языком (пп. 5 п. 2 ст. 99 НК);

• содержание действия, последовательность его проведения (пп. 6 п. 2 ст. 99 НК);

• выявление при производстве действия существенных для дела фактов и обязательств (пп. 7 п. 2 ст. 99 НК).

К протоколу могут прилагаться выполненные при производстве выемки документов и предметов:

• фотографические снимки и негативы;

• киноленты;

• видеозаписи;

• другие материалы.

В протокол заносятся замечания понятых по произведенным в процессе опроса действиям. Удостоверение факта, содержания и ре­зультатов опроса подтверждается подписями понятых.

После составления протокола он должен быть прочитан всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутство­вавшими при его проведении.

Оформление протокола завершается подписанием его должност­ным лицом проверяющего органа, составившего протокол, а также всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присут­ствовавшими при его проведении. По окончании проверки протокол прилагается к акту налоговой проверки.

6. Проведение экспертизы, осуществление перевода. Эксперти­за назначается в том случае, если для разъяснения возникающих во­просов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле. Предмет проведения экспертизы должен находиться в пределах специальных познаний эксперта. Вопросы, поставленные эксперту, не могут выходить за пределы его специальных познаний.

Нормами НК РФ определена возможность проведения в рамках налоговой проверки трех форм экспертизы:

• первичной;

• дополнительной;

• повторной.

Первоначальной является экспертиза, назначаемая впервые по по­воду разъяснения определенных вопросов. Дополнительной признает­ся экспертиза, назначаемая по окончании проведения первичной экс­пертизы при недостаточной ясности или полноте данного экспертом первоначального заключения. Дополнительная экспертиза может быть назначена в случаях, если:

• форма ответов эксперта на поставленные вопросы при произ­водстве первичной экспертизы подразумевает возможность неодно­значного понимания сущности и смысла таких ответов;

• ответы эксперта на поставленные вопросы не являются исчер­пывающими и в связи с этим объем первоначального заключения экс­перта не может быть признан полным;

Повторной признается экспертиза, назначаемая при обоснован­ности или ошибочности первоначального заключения эксперта. По­вторная экспертиза проводится в случаях:

• необоснованности заключения эксперта;

• сомнений в правильности заключения.

Экспертиза назначается соответствующим постановлением долж­ностного лица, проводящего выездную налоговую проверку.

В постановлении о назначении экспертизы должны быть указаны:

• основания для назначения экспертизы;

• фамилия эксперта;

• наименование организации, в которой должна быть произве­дена экспертиза;

• перечень вопросов, поставленных перед экспертом;

• перечень материалов, предоставленных в распоряжение экс­перта.

Право заявлять отвод эксперту как при назначении, так и в ходе производства экспертизы предоставлено проверяющему лицу.

По результатам экспертизы эксперт дает заключение в письмен­ной форме от своего имени. В заключении излагаются:

• проведенные им исследования;

• сделанные в результате их выводы;

• обоснованные ответы на поставленные вопросы.

Заключение прилагается к акту налоговой проверки.

7. Осуществление перевода. Переводчиком является не заинте­ресованное в исходе дела лицо, владеющее языком, знание которого необходимо для перевода. Инициатива назначения перевода согласно НК РФ может принадлежать только должностному лицу со стороны проверяющего. Привлечение переводчика для осуществления перево­да происходит на основании соответствующего вызова.

Обязанности переводчика заключаются:

• в обязательстве явиться по вызову назначившего его должно­стного лица для проведения процедуры перевода (п. 3 ст. 97 НК);

• обязательстве точно выполнить порученный ему перевод (п. 3 ст. 97 НК).

По результатам проведения перевода оформляется соответст­вующий протокол.

1.5.