2.3.3. Консолидированная отчетность

Для государств — членов ЕС в связи с этим весьма примечательными являются две директивы.

Седьмая директива ЕЭС от 13 июня 1983 г. о консолидированной отчетности устанавливает особенности ведения бухгалтерского учета и оформления отчетности компаний, входящих в так называемые группы компаний, по сравнению с правилами, установленными в четвертой директиве.

Под группой компаний в директиве понимаются ситуации, когда одна компания (материнское общество) имеет большинство голосующих акций в уставном капитале другой компании (дочернего общества), либо имеет право назначать и прекращать полномочия большинства членов органа дочернего общества, либо имеет возможность оказывать преобладающее влияние на деятельность дочернего общества вследствие положений контракта или учредительных документов.

Основной отличительной особенностью консолидированной отчетности является исключение дублирования сумм активов и пассивов, приходящихся на хозяйственные операции, совершаемые внутри группы компаний.

Согласно Седьмой директиве ЕЭС в консолидированный отчет включаются данные всех компании, которые контролируются материнской или находятся под ее существенным влиянием, за исключением компаний: •

которые вместе или по отдельности представляют ничтожно малый интерес для достоверности отчетности; •

ценные бумаги которых удерживаются исключительно с целью перепродажи в короткие сроки; •

которые работают в условиях, ограничивающих возможность передачи их фондов материнской компании;

• деятельность которых и система бухгалтерского учета и отчетности несопоставимы.

Формой групповых бухгалтерских документов является консолидированный бухгалтерский отчет, составленный на основе отдельных отчетов всех входящих в группу компаний, включая головную и подчиненные. Однако если головная компания составляет баланс, охватывающий целую группу субъектов, за которые она отвечает в имущественном отношении, то подчиненная компания не обязана публиковать собственный баланс. При этом для банков и субъектов, осуществляющих страховую деятельность, приняты специальные директивы, регулирующие их ежегодные отчеты114. Как известно, директивы ЕС носят рекомендательный характер, однако практически все они впоследствии инкорпорируются в специальное законодательство государств — участников этого союза.

И.С. Шиткина отмечает, что вопросы консолидированности финансовой отчетности занимают значительное место в американских стандартах бухгалтерского учета GAAP. В международном стандарте бухгалтерского учета IAS 27 рассматриваются вопросы подготовки и представления консолидированной финансовой отчетности групп предприятий, находящихся под контролем материнской компании. IAS 28 посвящен учету и отчетности в ассоциированных компаниях115. Метод консолидированного налогообложения часто применяется как альтернативный: если сумма налога, которую компания должна уплачивать как участник группы лиц, меньше, чем рассчитанная по собственному балансу, то данная компания имеет право выбрать принцип консолидации в целях оптимизации налогообложения.

Положительным моментом в консолидации отчетности для холдингов является то, что подлежат оценке именно общие затраты холдинга (а не затраты одного участника) и его общие доходы в отношении конечного продукта, производимого холдингом. Рыночная цена формируется только на последнем этапе реализации продукции холдинга «центром прибыли» независимым потребителям. Соответственно, вводится понятие и консолидированного налогоплательщика. В настоящее время 18 из 29 стран — участниц Организации экономического сотрудничества и развития ввели у себя систему консолидированного налогообложения.

Обобщая практику зарубежных стран, Д.В. Винницкий117 выделяет две существенно различающиеся модели консолидированного налогообложения холдингов. Согласно первой консолидация осуществляется путем «приращения» налоговой правосубъектности материнской (управляющей) компании, т. е. головная организация получает возможность учитывать при исчислении и уплате ряда налогов финансовый результат деятельности дочерних компаний. Проще говоря, в этом случае в целях исчисления отдельных налогов дочерние компании приравниваются по своему правовому положению к филиалам юридического лица — головной компании.

В соответствии со второй моделью в целях налогообложения признается правосубъектным с точки зрения налогового права все корпоративное объединение (холдинг), которое в отношении ряда налогов выступает как единый налогоплательщик, обеспечивающий централизованный налоговый учет по соответствующим налоговым платежам. Теоретически бремя исполнения обязанностей консолидированного налогоплательщика может быть возложено на любую компанию, входящую в данное корпоративное объединение (холдинг).

В 2010 г. был принят Федеральный закон от 27 июля 2010 г. № 208- ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности»118, который устанавливает обязательное применение крупными компаниями Международных стандартов финансовой отчетности, что является важным шагом на пути усиления инвестиционной привлекательности российской экономики. Кроме того, в 2011 г. был принят федеральный закон от 16 ноября 2011 г. № 321-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с созданием консолидированной группы налогоплательщиков»119, вводящий в законодательство о налогах и сборах новый институт — институт консолидации налогоплательщиков с целью объединения налоговой базы по налогу на прибыль организаций для взаимозависимых организаций.

?=> Однако круг лиц, на которых распространяется действие указанных законов, сильно ограничен. Учитывая изложенное, представляется целесообразным рассмотреть вопросы о закреплении в законодательстве РФ возможности признания холдинга консолидированным налогоплательщиком и возможности ведения им сводного (консолидированного) учета, отчетности и баланса.