<<
>>

§1. Теоретический аспект прав и обязанностей налогоплательщиков-организаций


Права и обязанности составляют ядро правового статуса любого бъекта, соответственно, налоговые права и обязанности - основные элементы >авового статуса налогоплательщиков-организаций. Это обусловлено щностью данных категорий: они определяют положение и роль субъекта в »ществе, меру его юридической свободы и ответственности, возможных и •лжных действий1.
Проблема прав и обязанностей субъектов (в научной литературе нередко очняют - «субъективные права» и «юридические обязанности») привлекала и юдолжает привлекать внимание ученых-правоведов. Обстоятельное следование прав и обязанностей личности, индивида, лица проведено •едставителями общей теории права. К их изучению обращались ециалисты и отраслевых правовых наук, в том числе, рассматривались права обязанности субъектов налогового права.
Задача настоящего исследования состоит в том, чтобы разработать оретический аспект прав и обязанностей налогоплательщиков-организаций, овести их классификацию, проанализировать гарантии реализации, а также [работать практические рекомендации по усовершенствованию системы лотовых прав и обязанностей указанных лиц.
Рассмотрение намеченных проблем опирается на выводы общей теории
ава.
Прежде всего обратимся к определению «субъективные права». >добная формулировка обусловлена принадлежностью рассматриваемых прав
Матузов Н. И. Правовая система и личность. Саратов, 1987. С. 63.
>ъектам! .
Н.В. Витрук выделяет три значения термина «субъективное право». Во- эвых, под субъективным правом в широком смысле понимается все то, что текает для лица из правовых норм (объективного права) и характеризует его с субъекта права: права, обязанности, законные интересы, правоспособность, ^способность, деликтоспособность. Во-вторых, в собственном смысле, >ъективное право есть право лица, предусмотренное правовой нормой. И, в- ггьих, это права, приобретаемые и реализуемые индивидом в конкретных авоотношениях2.
В данной работе будут исследоваться лишь права, закрепленные в идических нормах, поскольку именно они, как уже отмечалось, входят в :тав правового статуса.
Представителями общей теории права разработаны разные определения яятия «субъективное право». Оно понимается как «принадлежащая эавомоченному в целях удовлетворения его интересов мера дозволенного ведения, обеспеченная юридическими обязанностями других лиц»3; как сдаваемая и гарантируемая государством через нормы объективного права )бая юридическая возможность действовать, позволяющая субъекту (как :ителю этой возможности) вести себя определенным образом, требовать ггветствующего поведения от других лиц, пользоваться определенным шальным благом, обращаться в случае необходимости к компетентным 'анам государства за защитой - в целях удовлетворения личных интересов и гребностей, не противоречащих общественным»4; как «материально /словленная и гарантированная мера возможного поведения личности, :орая определена нормами объективного права ..., в целях пользования гериальными, духовными и личными благами и ценностями для
I.: Матузов H. И. Личность. Права. Демократия. Теоретические проблемы субъективного права. Саратов, 72. С. 66.
.: Витрук H. В. Основы теории правового положения личности в социалистическом обществе. М., 1979. С. 9-120.
.: Алексеев С. С. Указ. соч. С. 118.
.тузов H. И. Личность. Права. Демократия. Теоретические проблемы субъективного права. С. 145.
овлетворения личных и общественных потребностей и интересов на основе : единства и гармонического сочетания»1 и др.
Анализ положений, выработанных юридической наукой по ссматриваемому вопросу2, позволяет сделать следующие выводы.
Прежде всего, субъективное право означает возможность пользоваться зличными благами с целью удовлетворения своих потребностей и интересов, эи этом возможности, заключающиеся в субъективных правах индивида, личаются от прочих тем, что они «санкционируются» государством, которое кже гарантирует их осуществление.
В этом состоит особое значение таких зможностей для участников общественных отношений. Кроме того, бъективные права связаны со свободой индивида, создают основу для оявления им инициативы, самостоятельности3, что также важно для чности. В частности, это проявляется в том, что наряду с возможностью йствовать определенным дозволенным образом допускается отказ от уществления разрешенных действий по собственному усмотрению равомоченного лица. В этом заключается основное отличие субъективных ав от юридических обязанностей, о которых речь пойдет ниже.
Далее, для выявления сущности рассматриваемой категории требуется метить, что существование субъективных прав обусловлено политическим ремлением государственной власти определить с помощью юридических едств меру возможного (допустимого) поведения участников общественных ношений, предоставив им тем самым известную степень самостоятельности, торая в конечном счете связана с экономическими потребностями данного особа производства4. Таким образом очерчиваются границы свободного ведения, пресекается анархия и обеспечиваются законность и правопорядок
ггрук н. В. Указ. соч. С. 139.
м.: Матузов H. И. Личность. Права. Демократия. Теоретические проблемы субъективного права; он же. равовая система и личность. С. 71-111; Алексеев С. С. Общая теория права. М., 1982. Т. 2. С. 112-138; учинский В. А. Личность, свобода, право. М., 1978. С. 119-135; Патюлин В. А. Государство и личность в ССР. M., 1974. С. 186-244; Мальцев Г. В. Социалистическое право и свобода личности. M., 1968. С. 63-79; итрук н. В. Указ. соч. С. 119-139 и др. и.: Алексеев С. С. Указ. соч. С. 115.
Явич Л. С. Проблемы правового регулирования советских общественных отношений. М., 1961. С. 117.
обществе. То есть с помощью субъективных прав осуществляется правовое гулирование общественных отношений. И поскольку государство интересовано в налаженной работе механизма правового регулирования, оно злагает на себя обеспечение реализации, охрану и защиту субъективных ав.
Очевидно, что с помощью субъективных прав происходит сочетание бличных и частных интересов. В этом заключается их сущность.
Исследование проблемы субъективных прав требует рассмотрения проса о вариантах поведения управомоченного лица. Анализ точек зрения, [сказанных по данному вопросу, позволяет сделать следующие выводы.
Во-первых, реализация большинства прав осуществляется в процессе ределенного активного поведения управомоченного. Следовательно, следний обладает правом на собственные действия. Мы присоединяемся к •ению тех ученых, которые признают за этим правом приоритетное значение, скольку «при таких обстоятельствах все зависит от собственного поведения иого носителя субъективного права, его личного желания и волеизъявления»1 <жизненный интерес удовлетворяется при помощи его собственных акций - йствий активного (положительного) характера»2. «Содействия» со стороны угих лиц в этом случае не требуется.
Во-вторых, индивид имеет возможность удовлетворить собственные тересы за счет определенного, благоприятного для него, поведения других ц. В этой связи у него есть право на чужие действия3. Оно проявляется как гбование, обращенное к правообязанному субъекту, совершить в интересах сителя права определенных действий или воздержаться от их совершения, о юридическое средство, носящее как бы вспомогательный характер, тем не нее имеет большое значение для управомоченного, поскольку его пользование позволяет последнему, проявив при этом волю и инициативу,
атузов Н.И. Личность. Права. Демократия. Теоретические проблемы субъективного права. С. 106. «ексеев С.С. Указ. соч. С. 119.
л.: Алексеев С.С. Указ. соч. С. 118; Теория государства и права. Курс лекций / Под ред. Н.И. Матузова и В. Малько. М., 1997. С. 490.
биться осуществления в его пользу обязанностей другими индивидами1. •
В-третьих, носитель субъективных прав в том сл\чае, когда проти- стоящая ему сторона добровольно не исполняет возложенные на нее язанности, вправе использовать механизм государственного принуждения я обеспечения надлежащего поведения последней. Подобную возможность щиты называют притязанием2. Следует обратить внимание, что притязание ращено именно к государству, к его органам, обеспечивающим сударственно-принудительное воздействие. Возможность притязания личает субъективное право от всякой иной правовой возможности3.
Обязанности субъектов, будучи закрепленными в нормах права, зываются юридическими. Также как и относительно субъективных прав, в тературе по теории государства и права имеется несколько определений ждической обязанности. Она рассматривается как «установленная законом чная мера общественно необходимого, наиболее разумного и лесообразного поведения, направленного на удовлетворение интересов щества и личности»4; как «материально обусловленная и гарантированная обходимость в поведении личности, границы которой определены нормами, ъективного права ..., в целях пользования определенными благами и нностями для удовлетворения общественных и личных потребностей и тересов на основе их единства»5; как предписанная обязанному лицу мера обходимого поведения, которой оно должно следовать в соответствии с ебованиями управомоченного в целях удовлетворения его интересов6.
Уже из приведенных определений можно дать следующую рактеристику юридической обязанности.
Она адресована всем или некоторому кругу лиц, которые, будучи ее
л.: Алексеев С.С. Указ. соч. С. 118.
м.: Алексеев С.С. Указ. соч. С. 124-125; Матузов Н И. Личность. Права. Демократия. Теоретические эоблемы субъективного права. С. 110-111; Теория государства и права. Курс лекций / Под ред. Н.И. атузова и А.В. Малько. С. 490.
а.: Матузов Н.И. Личность. Права. Демократия. Теоретические проблемы субъективного права. С. 115. атузов Н.И. Правовая система и личность. С. 151. ггрук Н.В. Указ. соч. С. 147.
л.: Толстой Ю.К. К теории правоотношений. М. 1959. С. 46.
•сителями, должны определенным образом себя вести. При этом лицо не >жет действовать по своему усмотрению, отказавшись от предписанного -ведения, поскольку в этом случае к нему будут применены меры сударственного принуждения. В результате нарушитель будет вынужден полнит обязанность. И кроме того, для него наступят некие неблагоприятные следствия в виде наказания, ответственности за отсутствие добровольности, знательности в осуществлении установленных в законе правил. То есть в личие от субъективных прав юридические обязанности подлежат полнению независимо от желания их носителя. Подобная категоричность в еспечении исполнения юридической обязанности вполне оправдана, скольку в процессе этого происходит удовлетворение интересов отнюдь не авообязанного. Последний осуществляет должное поведение в пользу равомоченного, то есть лица, имеющего возможность воспользоваться тем и иным благом с целью удовлетворения определенного интереса.
Из сказанного следует, что юридическая обязанность важна прежде *го для управомоченных субъектов: для них в результате реализации шдической обязанности правообязанными наступает некий положительный фект, благоприятные последствия. Именно юридическими обязанностями угих лиц обеспечивается осуществление их собственных субъективных прав.
Значимы юридические обязанности и для государства, поскольку они ляются звеном в механизме правового регулирования общественных яошений; мерой должного, общественно необходимого поведения; ^ментом демократии; средством формирования нравственности и правового знания граждан; фактором укрепления законности и правопорядка, сциплины и организованности; гарантиями осуществления прав1. Иными эвами, с помощью юридических обязанностей государство решает ряд своих 1ач.
Кроме того, юридические обязанности, безусловно, имеют значение и
МатуювЯИ. Правовая система и личность. С. 144.? я самих правообязанных: они устанавливают пределы должного, за которыми авообязанное лицо перестает быть таковым. Таким образом ограничиваются итязания управомоченных, и устанавливаются препоны произволу с. их эроны.
Следовательно, и с помощью юридических обязанностей происходит четание интересов личных, индивидуальных и общественных, ^дарственных.
Связь субъективных прав и юридических обязанностей очевидна: они тяются сторонами неразрывного диалектического единства1, частями >идического содержания правоотношения2. «Предоставленная управомо- яному мера дозволенного поведения обеспечивается государством, и это стигается с правовой стороны возложением юридических обязанностей на угих»3.
В связи с этим, учитывая сложную структуру субъективного права, жно выделись и элементы юридической обязанности, определив, что ктически она из себя представляет.
Чаще всего юридическая обязанность предполагает необходимость гивного поведения, совершение каких-либо действий для удовлетворения тересов управомоченного.
Однако в ряде случаев правообязанному достаточно быть пассивным, то :ь воздерживаться от осуществления каких-либо действий и тем самым не гпятствовать поведению лиц-носителей прав.
Кроме того, существует необходимость претерпевать меры госу- эственно-принудительного воздействия (санкции)4.
А поскольку существует право-требование управомоченного субъекта, закономерным будет выделение обязанности-необходимости отреагировать
I.: Матузов Н.И. Правовая система и личность. С. 145. I.: Алексеев С.С. Обшая теория права. С. 125. м же. С. 144.
г: Алексеев С.С. Общая теория права. Т. 2. С. 128; Теория государства и права. Курс лекций / Под ред. Н.И. атузова и А.В. Малько. С. 492.? . обращенные к нему законные требования управомоченного1.
Из сказанного следует, что существуют закономерности в связях тех или [ых элементов субъективного права и юридической обязанности.
На основе общетеоретических знаний о субъективных правах и эидических обязанностях рассмотрим вопросы прав и обязанностей логоплательщиков.
Права и обязанности, являющиеся основными элементами правового атуса налогоплательщика-организации, закреплены в Конституции РФ, :ждународных соглашениях, посвященных вопросам налогообложения, в •рмах налогового права, которые содержатся в Налоговом кодексе РФ, иных конных и подзаконных нормативных актах.
Требуется отметить, что основная масса налоговых прав и обязанностей инадлежит обеим категориям налогоплательщиков: и организациям, и [зическим лицам. То есть, по сути, эти права и обязанности являются щими, а следовательно, подлежат включению в общий правовой статус логоплательщика. Именно такой подход наблюдается у законодателя: шоговый кодекс РФ не разделяет права и обязанности налогоплательщиков в зисимости от вида носителя.
В то же время, учитывая своеобразие организаций как субъектов права, гжно говорить о специфике общих налоговых прав и обязанностей этого вида логоплательщиков. Поэтому при осуществлении анализа общих прав и язанностей налогоплательщиков, мы отметим их отличительные черты именительно к налоговообязанным организациям. Кроме того, следует иметь иду, что существуют налоговые права и обязанности, присущие ключительно этой группе налогоплательщиков, на их рассмотрении мы гановимся особо.
Как уже отмечалось права и обязанности налогоплательщиков <реплены в самых разнообразных нормативным актах. При этом следует
и.: Теория государства и права. Курс лекций / Под ред. Н.И. Матузова и А.В. Малько. С. 492.? эатить внимание на то, что в подавляющем большинстве случаев права и *занности этих субъектов предусмотрены законом, а не устанавливаются ими состоятельно1, в отличие, например, от субъектов гражданского права, горые могут определять собственные права и обязанности, заключая ^оворы.
В статье 57 Конституции РФ установлена обязанность каждого платить :онно установленные налоги.
В части первой Налогового кодекса РФ, в ст. 21 «Права югоплательщиков (плательщиков сборов)», перечислены соответствующие ава, а в ст. 23 «Обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов)» - >тветствующие обязанности. При этом в обеих статьях содержатся оговорки, > помимо указанных налогоплательщики могут иметь иные права и нести =>ie обязанности (часть 2 статьи 21 и пункт 9 части 1 статьи 23 ).
Действительно, обратившись к тому же Налоговому кодексу, можно ;вать и другие права и обязанности налогоплательщиков. Например, в статье говорится о праве налогоплательщика при выемке у него в ходе выездной юговой проверке документов делать замечания, которые должны быть по его :бованию внесены в акт; статья 93 предусматривает право лиц, в отношении орых осуществляется налоговая проверка (то есть и в отношении югоплательщиков) присутствовать при проведении осмотра территорий, лещений, документов и предметов и др. В статье 89 установлена обязанность югоплательщиков изъятые у него документы пронумеровать, прошнуровать крепить печатью или подписью; по статье 84 организация при постановке на юговый учет вместе с соответствующим заявлением подает: свидетельство о логрании, учредительные документы и иные документы, необходимые при ударственной регистрации и т.д., подтверждающие в соответствии с онодательством Российской Федерации создание организации. Названным 1ексом установлены и другие обязанности.
.: Карасева М.В. Финансовое правоотношение. Воронеж, 1997. С. 220.? Закреплены права и обязанности налогоплательщиков и во второй части логового кодекса РФ, а также в иных законах о налогах. Так, в ч. 1 ст. 144 1вы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса РФ. Эта 1тья дублирует содержание п. 2 ч. 1 ст. 23 и ч.1 ст. 83 части первой азанного кодекса: в ней установлена обязанность встать на учет в налоговом гане. В ст. 174 «Порядок и сроки уплаты налога в бюджет» соответствующая изанность детализирована применительно к конкретному налогу - НДС. :алогичным образом право налогоплательщиков, закрепленное в ст. .21 лотового кодекса РФ, на использование налоговых льгот при наличии -юваний и в порядке, предусмотренном законодательством, подтверждается и якретизируется в ст. 145 «Освобождение от исполнения обязанностей югоплателыцика», а также в ч. 1 ст. 171 «Налоговые вычеты» закреплено аво налогоплательщиков уменьшить общую сумму налога на установленные юговые вычеты.
Еще более подробно детализируются права и обязанности тогоплательщиков в инструкциях о порядке применения законов о налогах.
Устанавливаются права и обязанности налоговообязанных лиц и в иных эмативных актах.
Например, согласно Указу Президента РФ от 13 августа 1996 года № [2 «О мерах по повышению собираемости налогов и других обязательных атежей и упорядочению наличного и безналичного денежного эащения»1для организаций-недоимщиков при совершении любых операций 5о расчетов с другими организациями, в том числе и иностранными юйствующими субъектами, превышающих в сумме в течение одного года \ одного партнера эквивалент 100 тыс. долларов США, установлена панность представлять в налоговые органы одновременно с бухгалтерской 1етностью специальное извещение с указанием полного наименования и :та регистрации партнера и банка, номера банковского счета, с которого (на
РФ. №35. Ст. 4144; 1997. №9. Ст. 1091; 1998. №27. Ст. 3150; №44. Ст. 5455.
горый) перечислялись средства, а также места основной хозяйственной чтельности партнера (п. 5). А в соответствии с Указом Президента РФ от 27 гября 1993 года № 1773 «О проведении налоговой амнистии в 1993 году»1 ганизации и физические лица, осуществляющие предпринимательскую цельность без образования юридического лица, объявившие до 30 ноября ?3 года включительно о своих неуплаченных налогах и налоговых платежах 1993 год и предшествовавшие годы и внесшие их в тот же срок в :публиканский бюджет Российской Федерации в полном объеме, были зобождены от применения санкций, предусмотренных налоговым юнодательством, то есть приобрели и реализовали право на льготу в виде юговой амнистии.
Определены права и обязанности налогоплательщиков в междуна- зных налоговых соглашениях.
Содержатся они и в соответствующих нормативных актах регионально и местного уровней, регулирующих вопросы налогообложения2.
Права и обязанности налогоплательщиков могут закрепляться также в сих сравнительно новых для отечественного налогового права документах с договоры: например, на основании заключенных соответствующих дворов предоставляются налоговый кредит и инвестиционный налоговый ?дит.
Из сказанного видно, что права и обязанности налогоплательщиков :тавляют обширный круг, в связи с чем рамки работы позволяют ^ановиться на наиболее существенных из них.
Прежде всего обратимся к анализу прав и обязанностей югоплательщиков, закрепленных в ст. ст. 21 и 23 Налогового кодекса РФ. сонодатель закрепляет их в отдельных статьях, выделяя среди прочих. Тем 1ым, на наш взгляд, подчеркивается их значимость. К тому же перечень
<ПП РФ. 1993. №44. Ст. 4193.
I.» например: Закон Саратовской области от 06 декабря 1999 года «О предоставлении налоговых льгот на >итории Саратовской области» // Саратовские вести по понедельникам. 14 февраля 2000 года. № 5 (5); ение Саратовской городской Думы от 29 октября 1997 года № 12-97 «О порядке предоставления налоговых >т по платежам в городской бюджет» // Саратовская мэрия. 14-20 ноября 1997 года. № 45 (238).? 1) ix прав и обязанностей, достаточно широк, что позволит на этой основе
следовать теоретические аспекты прав и обязанностей налоговообязанных ц.
В ст. 21 Налогового кодекса РФ закреплены следующие права логоплательщиков:
получать от налоговых органов по месту учета бесплатную информацию о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и об иных актах, содержащих нормы законодательства о налогах и сборах, а также о правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц;
получать от налоговых органов и других уполномоченных государственных органов письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах;
использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах:
получать отсрочку, рассрочку, налоговый кредит или инвестиционный налоговый кредит в порядке и на условиям, установленных Кодексом;
на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченные либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов;
представлять свои интересы в налоговые правоотношениям лично либо через своего представителя;
представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок;
присутствовать при проведении выездной налоговой проверки;
получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налога;
требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения
законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков;
не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов и их должностных лиц, не соответствующие Налоговому кодексу РФ или иным федеральным законам;
обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов и действия (бездействие) их должностных лиц;
требовать соблюдения налоговой тайны;
требовать в установленном порядке возмещения в полном объеме убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц.
Налогоплательщики имеют также иные права, установленные логовым кодексом РФ и другими актами законодательства о налогах и эрах.
В ст. 23 Налогового кодекса РФ установлены обязанности пюгоплателыциков:
уплачивать законно установленные налоги;
встать на учет в налоговых органах, если такая обязанность предусмотрена Налоговым кодексом;
вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах;
представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, а также бухгалтерскую отчетность в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете»;
представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом, документы, необходимые для? исчисления и уплаты налогов;
выполнять законные требования налогового орг ана об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборам, а также не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей;
предоставлять налоговому органу необходимую информацию и документы в случаях и порядке, предусмотренном Налоговым кодексом;
в течение 4 лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги;
нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.
Кроме того, дополнительно к вышеперечисленным, налогоплательщики- -анизации и налогоплательщики-индивидуальные предприниматели несут панность письменно сообщить в налоговый орган по месту учета формацию: об открытии или закрытии счетов; обо всех случаях участия в :сийских и иностранных организациях; обо всех обособленных подразде- шях, созданных на территории РФ; об объявлении несостоятельности нкротстве), о ликвидации или реорганизации; об изменении своего места сождения или места жительства.
Посредством установления прав и обязанностей налогоплательщиков ударство устанавливает и регулирует общественные отношения в сфере югообложения. Мы уже отмечали, что финансовые отношения, в том числе и юшения по уплате налогов, не существуют как фактические общественные юшения. Будучи обусловленными фактом существования государства, они шествуют не иначе как в правовой форме, то есть в виде правоотношений, гсюда вытекает еще большая значимость прав и обязанностей логоплательщиков, так как от их содержания зависит эффективность ношений по уплате налогов.
Установив всеобщую обязанность уплачивать налоги, государство ределяет поведение налоговообязанных лиц. Иные обязанности и права - ру необходимого и возможного в установленном образе поведения. >скольку права и обязанности фиксируют, что лицо фактически может и что лжно делать в роли налогоплательщика, они составляют центр ответствующего правового статуса этого лица.
Обязанность уплачивать налоги - основная обязанность налогопла- аыцика, которая является первоосновой, несущей конструкцией его авового статуса. Все прочие обязанности производны от указанной1, они . так или иначе направлены на то, чтобы обеспечить неукоснительное, авильное и своевременное выполнение этой основной обязанности»2. гмаем, нет нужды доказывать, что и основная, и производные обязанности уществляются их носителями в целях удовлетворения публичных интересов, о вытекает из специфики налоговых правоотношений".
Что касается прав налогоплательщиков, то как отмечала М.В. Карасева, сонечном итоге, государство наделяет субъектов правами, чтобы обеспечить : возможность более эффективного выполнения обязанностей. В еще более фоком плане - для более эффективного осуществления публичных тересов4. Поддерживая данный вывод М.В. Карасевой, мы не склонны алять значение прав для самих, налоговообязанных лиц, которые средством их удовлетворяют собственные интересы, осуществляют их циту5. «Установленные законами права налогоплательщиков имеют целью
л.: Карасева М.В. Указ. соч. С. 221-222; Налоговое право: Учебное пособие / Пол ред. С.Г. Пепеляева. М., >00. С. 160.
роговое право: Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. С. 160 а.: Химичева Н.И. Налоговое право: Учебник. М., 1997. С. 56. л.: Карасева М.В. Указ. соч. С. 225.
л.: Финансовое право: Учебник / Под ред. Н.И. Химичевой. М., 1999. С. 288.? ддержание баланса прав и интересов в их взаимоотношениях с налоговыми ганами»1 и государством.
Следует иметь ввиду, что обязанности налогоплательщиков ганавливаются в нормах права исключительно с целью удовлетворения тересов государства и общества в целом. При этом важно подчеркнуть, что смотря на то, что основная масса обязанностей налогоплательщиков ализуются в отношениях с теми или иными государственными униципальными) органами, тем не менее направлены они на обеспечение тересов государства, а не органов. Права же налогоплательщиков, в первую ередь, гарантируют этим субъектам защиту от произвола со стороны поговых органов (а также и самого государства) и обеспечивают их частные тересы. Права налогоплательщиков способствуют приведению погообложения в соответствии с законодательством2. А по большому счету, и также осуществляются в целях удовлетворения общественных требностей.
Исследование проблем прав и обязанностей лиц, обязанных уплачивать логи, требует выявления их разновидностей с учетом общетеоретических фаботок по данному вопросу.
Анализ обязанностей налогоплательщиков, изложенных в ст. 23 лотового кодекса РФ, показал, что подавляющее их большинство предлагают необходимость активного поведения субъекта. Реализация чзанностей по уплате налога, постановке на учет в налоговых органах, по едоставлению в налоговые органы необходимых документов и др. может ть осуществлена только посредством каких-либо действий. Лишь в одном /чае от налоговообязанного лица требуется воздержание от активного ведения: при исполнении обязанности не препятствовать законной ггельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих /жебных обязанностей.
лотовое право: Учебное пособие / Пол ред. С.Г. Пепеляева. С. 160. !.: Химичева Н.И. Налоговое право: Учебник. С. 60.? Также для налогоплательщиков существует необходимость претер- нвать меры государственно-принудительного воздействия, поскольку за ^исполнение налоговых обязанностей предусмотрена ответственность, >торая связана с наложением на лицо соответствующих санкций, и обя- нность-необходимость отреагировать на обращенные к нему требования фавомоченного: налогоплательщик обязан выполнять законные требования 1логового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о итогах и сборах.
Среди прав налогоплательщиков можно выделить следующие ?новидности.
Во-первых, право на собственные действия: право представлять свои ггересы в налоговых правоотношениях лично либо через своего >едставителя; право представлять налоговым органам и их должностным щам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам юведенных налоговых проверок; право присутствовать при проведении 1ездной налоговой проверки; право не выполнять неправомерные акты и ебования налоговых органов и их должностных лиц, не соответствующие итоговому кодексу РФ и иным федеральным законам. Во-вторых, право требовать соответствующего поведения от право- >язанного лица, то есть право на чужие действия. Думается, что это наиболее жное правомочие налогоплательщиков, потому как специфика правового гулирования в этой сфере отношений такова, что многие права логоплателыциков могут быть реализованы только «при содействии» логовых или иных уполномоченных органов. К ним относятся: право ебовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения конодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в ношении налогоплательщиков; право требовать соблюдения налоговой йны; право требовать в установленное порядке возмещения в полном объеме ъттков, причиненных незаконными решениями налоговых органов или законными действиями (бездействием) их должностных лиц. На наш взгляд, той гру ппе правомочий также следует отнести право получать от налоговых ганов бесплатную информацию о действующих налогах и сборах и иную добную информацию; право получать от налоговых органов и других олномоченных государственных органов письменные разъяснения по лросам применения законодательства о налогах и сборах; право использовать юговые льготы, а также получать отсрочку, рассрочку, налоговый кредит и инвестиционный налоговый кредит; право на своевременный зачет или шрат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, рафов; право получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых ганов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налога. Не этря на то, что в нормативном акте эти права не сформулированы как авотребования, мы включаем их в эту группу правомочий, так как их шизация предполагает обращение налогоплательщиков к уполномоченным ~анам (требование) и обеспечивается активными действиями этих органов в гересах указанных субъектов.
Очевидно, что свобода налогоплательщиков в собственном поведении еет достаточно узкие рамки, в значительной степени свобода, усмотрение шых субъектов означает проявление инициативы по обращению с теми или ыми требованиями в налоговые или иные уполномоченные государственные /ниципальные) органы.
И, наконец, в-третьих, налогоплательщики имеют право-притязание: они эаве обжаловать в установленном порядке (административном или судебном) ы налоговых органов и действия (бездействие) их должностных лиц.
Хотелось бы обратить внимание на отличительную особенность прав югоплательщиков по сравнению с правами налоговых органов: если для :ледних принадлежащие им права чаще всего являются одновременно и панностями (так, например, право налоговых органов взыскивать недоимки налогам одновременно является и их обязанностью), то налогоплательщики ладают соответствующими правомочиями в классическом их понимании; то гь правами, не обремененными признаком обязательности реализации1.
Кроме того следует отметить, что некоторые права и обязанности логоплателыциков имеют сложную структуру, то есть состоят, ответственно, из нескольких прав и обязанностей.
К примеру, М.В. Карасева считает, что обязанность исполнить лотовое обязательство включает в себя две обязанности: обязанность латить причитающиеся суммы и обязанность уплатить эти суммы в гановленный срок2. С.Г. Пепеляев в той же обязанности выделяет четыре гмента: обязанность правильно исчислить суммы налогов, обязанность лачивать эти суммы в полном объеме, обязанность производить уплату эевременно, обязанность уплачивать налоги в установленном порядке3.
Аналогичный пример можно привести и относительно прав. Так, право пользовать налоговые льготы включает в себя право обращаться в налоговый ган с заявлением о предоставлении указанных льгот и право получать териальное благо в виде сэкономленных в результате этого денежных гдств в связи с сокращением налоговых выплат.
Учитывая значительное количество и разнообразие юридических язанностей и субъективных прав налогоплательщиков считаем необходимым эизвести их классификацию.
Обязанности налогоплательщиков подразделяет уже сам законодатель общие и возложенные исключительно на организации и индивидуальных гдпринимателей. К таким исключительным обязанностям относятся чзанности сообщать в налоговый орган по месту учета об открытии и :рытии счетов; обо всех случаям участия в российских и иностранных ганизациях; обо всех обособленных подразделениях, созданных на >ритории РФ; об объявлении несостоятельности (банкротстве), о ликвидации
I.: Карассва М.В. Указ. соч. С. 214. 219. I.: Там же. С. 216.
I.: Налоговое право: Учебное пособие / Пол ред. С.Г. Пепеляева. С. 170.
и реорганизации; об изменении своего места нахождения или места ггельства.
Права налогоплательщиков Налоговым кодексом РФ подобным образом классифицируются.
Права налогоплательщиков могут быть поделены на: 1) общие для всех; принадлежащие исключительно налогоплательщикам физическим лицам; 3) инадлежащие исключительно налогоплательщикам-организациям, скольку цель нашего исследования - анализ правового статуса югоплателыциков-организаций, мы в качестве примера приведем некоторые ава и обязанности из последней группы. Так, исключительным правом югоплателыциков-организаций является право на получение вестиционного налогового кредита: в соответствии со ч. 1 ст. 67 Налогового декса РФ, инвестиционный налоговый кредит может быть предоставлен 1ько налогоплательщикам-организациям. Исключительной налоговой тнностью указанных субъектов является обязанность уведомлять юговые органы о ликвидации или реорганизации организации. Имеются и /гие права и обязанности, принадлежащие исключительно налогопла- [ыцикам-организациям. Критерием для указанных классификаций выступает :итель налоговых прав и обязанностей.
Подобное разделение имеет большое значение для выявления щифики правового положения разных субъектов.
Как уже отмечалось, можно выделить основную обязанность тогоплательщиков - обязанность уплачивать законно установленные налоги, :роизводные, к которым относятся все остальные.
Произвести деление прав налогоплательщиков на основные и эизводные, думаем, будет затруднительным.
Следует сказать, что в науке налогового права существует ряд гссификаций прав и обязанностей налогоплательщиков.
Так, С.Г. Пепеляев делит все обязанности налогоплательщиков на шовные и факультативные. Основные - это те, которые связаны с рмированием налоговой базы, исчислением и уплатой налогов: обязанность атить налоги и сборы; вести в установленном порядке учет доходов, :ходов, объектов налогообложения; представлять необходимые сведения и юговые декларации; устранять выявленные правонарушения. К культативным относятся: обязанность встать на учет в налоговых органах; >бщать налоговым органам о существенные изменениях своего положения; шить документацию, связанную с налогообложением; представлять юговым органам документы и информацию; не препятствовать законным ^ствиям должностных лиц и налоговых органов. То есть, это обязанности, [занные с обеспечением условий контроля за выполнением основных панностей1.
Этот же автор называет следующие права налогоплательщиков, горые, по его мнению, являются основными: право на информацию; право на кливое и уважительное отношение; право на беспристрастное применение юна; право на признание действий добросовестными (то есть презумпция виновности налогоплательщика, презумпция добросовестности при указании 4Ы сделки и при оценки существа сделки, характера деятельности югоплательщика; только суд вправе признать сделку притворной или имой и определить последствия этого, в том числе - налоговые); право на ^иденциальность и невмешательство; право на справедливое рассмотрение )ров; право применять налоговое законодательство наиболее выгодным для югоплательщика способом.
При этом последнее из названных прав он считает самым важным. Оно [ачает возможность осуществления налогового планирования, а также ражается в том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности 1ктуются в пользу налогоплательщика2.
Д.В. Винницкий выделяет как общие права и обязанности
i.: Налоговое право: Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пелеляева. С. 169-170. м же. С. 161-170.? 9 3
логоплателыциков-физических лиц и налогоплательщиков-организаций, так исключительные права и обязанности тех и других субъектов. Так, к общим я обеих категорий налогоплательщиков он относит: право пользоваться гановленными налоговыми льготами; право получать отсрочку, рассрочку по логам, налоговый кредит; право на зачет или возврат сумм излишне лаченных налогов; право получать исчерпывающую информацию о налогах сборах; право судебного обжалования; обязанность платить законно гановленные налоги; обязанность представлять налоговым органам гановленные документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.
В состав правового статуса налогоплательщиков-физических лиц полнительно включены: право требовать справедливого, соразмерного ущественным возможностям взимания налога; обязанность представлять в логовый орган в установленных случаях налоговые декларации. В отношении логоплательщиков-организаций предусмотрены: право на справедливый и гномически обоснованный размер и порядок налогообложения; право на вестиционный налоговый кредит; обязанность вести учет доходов и :ходов, иных объектов налогообложения (включая обязанность по ведению <галтерского учета). Автор отмечает, что есть и иные, права и обязанности у *их групп налогоплательщиков1.
Помимо этого указанный автор, в зависимости от дифференциации щественных отношений, регулируемых налоговым правом, классифицирует ава и обязанности налогоплательщиков на: 1) организационно- ущественные; 2) организационные, но связанные с реализацией -анизационно-имущественных прав и обязанностей лица.
К первым отнесены: право требовать справедливого, соразмерного ущественным возможностям взимания налога; право использовать юговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном юнодательством о налогах и сборах; право получать отсрочку, рассрочку,
I.: Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. М., 2000. С. 74-75. 106-107.
юговый кредит в порядке и на условиях, установленных налоговым онодательством; право предлагать в обеспечение обязанности по уплате югов и сборов имущество в залог и поручительство; право на своевременный ет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных :огов; право требовать в установленном порядке возмещения в полном >еме убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов i незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц; занность правильно и своевременно платить законно установленные налоги. Во вторую группу прав и обязанностей включены: право получать от :оговых органов информацию о действующих налогах и сборах, о онодательстве о налогах и сборах и об иных актах, содержащих нормы онодательства о налогах и сборах, включая право получать письменные ъяснения по указанным вопросам; право представлять свои интересы в оговых правоотношениях лично либо через своего представителя; право на оговую тайну; право представлять налоговым органам и их должностным [ам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам >веденных налоговых проверок; право присутствовать при проведении гздной налоговой проверки; право получать копии акта налоговой проверки ешений налоговых органов, а также уведомления и требования об уплате ога; право обжаловать в установленном порядке акты (решения) налоговых иных органов, участвующих в налоговых отношениях, и действия ^действие) их должностных лиц в административном и судебном порядке; ie процессуальные налоговые права; обязанность встать на налоговый учет в анах Министерства по налогам и сборам РФ; обязанность вести в ановлением порядке учет своих доходов (расходов) и объектов огообложения; обязанность представлять в налоговый орган по месту учета становленном порядке налоговые декларации в случаях, предусмотренных энодательством; обязанность представлять налоговым органам и их жностным лицам документы и информацию, необходимые для исчисления уплаты налогов; обязанность обеспечивать сохранность документов, >бходимых для исчисления и уплаты налогов; иные процессуальные юговые обязанности1.
Кроме того, выделена группа прав и обязанностей лица, которая чередована реализацией обшеправового принципа законности: право юовать от должностных лиц налоговых и иных органов соблюдения онодательства о налогах и сборах при совершении (не совершении) ими ;их-либо действий в отношении лица; право не выполнять неправомерные 'ы и требования налоговых и иных органов и их должностных лиц, не >тветствуюшие Налоговому кодексу РФ или иным федеральным налоговым онам; обязанность выполнять законные требования налогового органа об ранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, а же не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых и >ix (участвующих в налоговых отношениях) органов при исполнении ими >их служебных обязанностей. При этом автор отмечает, что названная юкупность прав и обязанностей не является, собственно говоря, налоговой, одобные права и обязанности являются неотъемлемой частью и основой топорядка»2. Поэтому они могут реализовываться в рамках любых юшений, в том числе и налоговых3.
Также проведена классификация прав налогоплательщиков с точки ния механизма реализации, при этом выделены абсолютные (безусловные) юсительные права. К абсолютным правам относятся те, которыми субъекты [ьзуются по своему усмотрению, а публичные субъекты обязаны создавать [ этого условия и не мешать их реализации: право получать исчерпывающую формацию о налогах и сборах; право требовать соблюдения налоговой ны; право налоговой жалобы и право судебного обжалования; право ществления налогового планирования своей деятельности. Относительные
.: Винницкий Д.В. Указ. соч. С.78-81. А же. С. 82. .: Там же.? %
юговые права реализуются с помощью правоприменительного акта мпетентного государственного (муниципального) органа, участвующего в юговых отношениях, либо их реализация находится под контролем данных ганов. Например, право пользоваться установленными налоговыми льготами, аво получать отсрочку, рассрочку по налогам, налоговый кредит, право на [ет или возврат сумм излишне уплаченных налогов.
К абсолютным налоговым обязанностям он относит: обязанность поднять законные требования налоговых органов об устранении выявленных эушений законодательства о налогах и сборах; обязанность не гпятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых и иных [аствующих в налоговых отношениях) органов при исполнении ими своих /жебных обязанностей. Остальные обязанности физического лица он ичисляет к относительным1.
Другой ученый - Р.В. Украинский - условно делит права налого- ателыциков на три группы: 1) права, обеспечивающие правильное, ^лежащее выполнение обязанности по уплате налогов; 2) права, обеспе- зающие учет экономических интересов налогоплательщика при уплате югов; и 3) права налогоплательщиков при осуществлении налогового ггроля.
К первой группе прав относятся право получать бесплатную формацию и право получать письменные разъяснения по вопросам югообложения. Ко второй - право использовать льготы; право получать :рочки, рассрочки в уплате налогов, а также налоговые кредиты; право на >евременный зачет или возврат сумм излишне взысканных или излишне таченных налогов. И, наконец, в последнюю группу Р.В. Украинским ночены: право представлять свои интересы в налоговых правоотношениях •шо либо через представителя; право представлять пояснения по исчислению
м.: Винницкий Д.В. Указ. соч. С. 82-83. Однако автор отмечает нецелесообразность подобной хификашш обязанностей налогоплательшиков-физических лиц, при тгом он не исключает значимость эбного деления налоговых обязанностей индивидуальных предпринимателей и организаций. См.: Там же.
уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок; право исутствовать при проведении выездной налоговой проверке; право получать пии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также лотовые уведомления и требования об уплате налога; право требовать элюдения законодательства о налогах и сборах от должностных лиц лотовых органов при совершении ими действий в отношении логоплателыциков; право не выполнять неправомерные акты и требования лотовых органов и их должностных лиц, не соответствующие Налоговому дексу или иным федеральным законам; право обжаловать в установленном рядке акты налоговых органов и действия (бездействие) их должностных ц; право требовать соблюдения налоговой тайны; право требовать в гановленном порядке возмещения в полном объеме убытков, причиненных законными решениями налоговых органов или незаконными действиями ^действием) их должностных лиц.
Относительно обязанностей указанный автор, определив как основную язанность уплатить налоги, считает, что все иные обязанности югоплательщиков призваны «обеспечить налоговым органам возможность /ществлять контроль за правильностью и полнотой уплаты налогов»1.
Авторы комментария к Налоговому кодексу РФ под редакцией VI. Голованова предлагают следующую классификацию прав налогоплатель- [ков: 1) права, связанные с расчетом и уплатой налогов; и 2) права, шикающие при взаимоотношении с налоговыми и другими органами. В свою гредь, права налогоплательщиков при расчете и уплате налогов ^разделяются на: права по расчету налогооблагаемой базы (сюда относится аво на использование налоговых льгот); и права по изменению срока уплаты эда относятся права на отсрочку, рассрочку в уплате налогов, а также права налоговый и инвестиционный налоговый кредит; право на зачет или возврат шшне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов).
.1.. Украинский Р В. Налоговый кодекс РФ об участниках налоговых правоотношений // Законодательство. •99. Ks2. С. 35-36.
Во вторую группу прав налогоплательщиков, то есть в права логоплательщиков при взаимоотношениях с налоговыми и другими ганами, включены: право на получение информации, а также письменных гьяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах; аво представлять свои интересы лично либо через своих представителей; ава в ходе налоговой проверки (присутствовать при проведении выездной юговой проверки, право представлять налоговым органам и их должностным нам пояснения по исчислению и уплате налогов и сборов, по актам эведенных налоговых проверок, получать копии акта налоговой проверки и пений налоговых органов, налоговые уведомления и требования об уплате югов и сборов); право требования к налоговым органам и их должностным цам соблюдения налоговыми органами законодательства о налогах и сборах и совершении ими действий в отношении налогоплательщиков; соблюдения юговой тайны; возмещения в полном объеме убытков, причиненных законными решениями налоговых органов или незаконными действиями •здействием) их должностных лиц.
Также в комментарии систематизируются и обязанности югоплательщиков. Выделены: 1) обязанности по регистрации и уплате тога (встать на налоговый учет и уплачивать законно установленные налоги); обязанности, связанные с бухгалтерским учетом (ввести учет своих доходов сходов) и объектов налогообложения, обеспечивать сохранность данных <галтерского учета и других документов в течение 4-х лет, необходимых для шсления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих тученные доходы (произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) юги); 3) обязанности по представлению документов в налоговые органы по :ту учета налогоплательщиков - налоговых деклараций, документов сгалтерской отчетности, необходимых документов и информации в случаях и эядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ, документов необходимых я исчисления и уплаты налогов; 4) обязанности по выполнению требований лотового органа (выполнять законные требований налоговых органов об гранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, не гпятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов и исполнении ими своих служебных обязанностей)1.
Приведенные выше классификации прав и обязанностей налогоплатель- [ков заслуживают внимания. В то же время необходимо отметить, что ^имущественно в них систематизированы права и обязанности, закрепленные :т. ст. 21 и 23 Налогового кодекса РФ. А это означает, что значительный :сив прав и обязанностей налоговообязанных лиц остался не исследованным, мимо этого некоторые моменты изложенных научных изысканий, на наш ляд, являются спорными.
Так, в частности, мы сомневаемся в том, что обозначенное Д.В. нницким право на справедливый и экономически обоснованный размер и эядок налогообложения является правом в собственном смысле. Нам вставляется, что это законный интерес налогоплательщиков, хотя бы уже гому, что такого права в российском законодательстве не предусмотрено. В [зи с этим тем более сложно говорить о надежном обеспечении его лизании. А отсутствие гарантий осуществления свидетельствуют об :утствии у того или иного правомерного интереса статуса субъективного 1ва. По этим же причинам не следует выделять право на налоговое ширование, как сделали это С.Г. Пепеляев и Д.В. Винницкий.
На основе изученных нормативных актов, а также научной литературы исследуемой проблематике, нам представляется целесообразным и исгически полезным проведение следующих классификаций прав и панностей налогоплательщиков.
По субъектам взаимодействия налогоплательщиков можно выделить: - права и обязанности относительно налоговых органов;
<.: Налоговый кодеке РФ. Часть первая. Схемы. Пояснения. Комментарии / Под ред. Н.М. Голованова. - 16, 1999. С.46-47, 50-51.
1U0
права и обязанности относительно органов налоговой полиции;
права и обязанности относительно Министерства финансов РФ, министерств финансов субъектов РФ, финансовым органов муниципальных образований;
права и обязанности относительно банков и иных кредитных организаций, участвующих в налоговых правоотношениях;
права и обязанности относительно налоговых агентов;
права и обязанности относительно сборщиков налогов;
права и обязанности относительно представителей налогоплательщиков;
права и обязанности относительно налоговых консультантов, аудиторов.
С перечисленными субъектами налогоплательщик может вступать в юшения в ходе исполнения обязанности по уплате налогов1. Для того, чтобы ) взаимодействие было эффективным, что, в свою очередь, благоприятным разом отразится на реализации соответствующей обязанности, необходима гкая регламентация прав и обязанностей всех потенциальных участников азанных правоотношений. Подобная классификация прав и обязанностей югоплателыциков позволит выявить «слабые места» во всей системе юговых прав и обязанностей и даст возможность сосредоточиться на ^работке тех или иных их групп.
Предложенная классификация прав и обязанностей налогоплательщиков вводила сделать вывод, что наиболее удачным в законодательстве является рмулирование блока прав и обязанностей налогоплательщиков относительно юговых органов. Практически все внимание законодатель уделил именно у. Доказательством тому служит тот факт, что все права и обязанности, юженные в ст. ст. 21 и 23 Налогового кодекса РФ относятся именно к этой /ппе.
I.: Налоговое право. Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. С 155.
В то же время остальные блоки прав довольно слабо либо практически говеем не разработаны. К последним можно отнести права и обязанности ггносительно налоговых консультантов, аудиторов. Достаточно сказать, что до ^стоящего времени в России не принят закон об аудиторской деятельности, а акой категории участников налоговых правоотношений как налоговые юнеультанты российское законодательство вообще не знает1. Об этих лицах оворится только в литературе2.
По направлению взаимодействия налогоплательщиков с теми или жыми субъектами можно выделить «вертикальные» и «горизонтальные» права i обязанности. Первые - это права и обязанности налогоплательщиков относительно государства. Вторые - относительно всех тех субъектов, с готорыми у налогоплательщика нет связи «власть-подчинение». К этим убъектам можно отнести банки и иные кредитные организации, налоговых гентов, сборщиков налогов, представителей налогоплательщиков, аудиторов, [алоговых консультантов.
«Вертикальные» права и обязанности налогоплательщиков, в свою •чередь, можно поделить на две группы: I) права и обязанности относительно осударства (муниципальных образований); и 2) права и обязанности относительно государственных (муниципальных) органов. В качестве примера [ервых можно указать обязанность уплачивать налоги и право требовать озмещения в полном объеме убытков, причиненных незаконными решениями :алоговых органов и действиями (бездействием) их должностных лиц. Ко торой группе относится основная масса прав и обязанностей :алогоплательшиков: право получать информацию, требовать соблюдения :алоговой тайны; обязанность представлять налоговым органам и их олжностным лицам документы, выполнять законные требования об странении нарушений законодательства о налогах и сборах и др.
Единственным нормативным документом, в котором содержится упоминание о налоговых консультантах, является Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций». Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 20 октября 1999 года// Аудиторские ведомости. 1999. №11. Правовой статус этих лиц не установлен. См., например: Налоговое право. Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепелясва. С. 155.? Возможно также провести классификацию прав и обязанностей хлогоплателыциксв по уровню закрепления. Соответственно можно вылелить: ) права и обязанности, установленные федеральным законодательством; 2) рава и обязанности, установленные региональным законодательством; 3) эава и обязанности, установленными нормативными актами.
По силе нормативных актов, устанавливающих права и обязанности ^логоплательщиков, можно разделить их на: 1) права и обязанности, гганавливаемые Конституцией РФ и федеральными законами; 2) права и Зязанности, устанавливаемые иными законами; 3) права и обязанности, гганавливаемые подзаконными нормативными актами; 4) права и >язанности, устанавливаемые индивидуально-правовыми актами.
Кроме того можно выделить: 1) права и обязанности, установленные для :ех или некоторой совокупности налогоплательщиков; и 2) права и >язанности, установленные в отношении конкретного, определенного иоговообязанного лица. Критерием здесь выступает общность зи прилежности соответствующих прав и обязанностей.
Данные классификации могут быть использованы для сравнения с ,мью установления соответствия и выявления противоречий между теми или шми группами прав и обязанностей. Подобное разделение прав и >язанностей налогоплательщиков может оказаться полезным в процессе )авотворческой деятельности, оно поможет избежать «просчетов» и ^точностей, коллизий в нормативных актах разного уровня и юридической шы.
Можно также различать права и обязанности налогоплательщиков: 1) тановленные в правовых актах; и 2) установленные договорами (что -носится к налоговым и инвестиционным налоговым кредитам).
Следует отметить, что для налогового права характерно минимальное дличие этих двух групп прав и обязанностей. Хотя вторые и устанавливаются >говором, из чего как бы следует, что эти права и обязанности
гоз
станавливаются сторонами договора по их соглашению. Однако такой договор •тличается от прочих существенными особенностями. М.В. Карасева праведливо отмечает, что при предоставлении налогового (инвестиционного :алогового) кредита возникает не равный, а властный характер отношений. 1равовая инициатива налогоплательщика заключается лишь в том, что они [огут, но не обязаны обращаться с заявлением о предоставлении кредита, а во сем остальном - договор является своего рода разъяснением к решению полномоченного органа о предоставлении кредита. Впрочем, в случае редоставления налогового кредита минимально усмотрение и полномоченных органов: они действуют в пределах установленных законом1.
Значение подобной классификации мы видим именно в выделении оговорных прав и обязанностей налогоплательщиков. Такой подход позволяет зучать их специфику с целью расширения отечественной практики рименения налоговых договоров по примеру зарубежных государств. Так, апример, налоговый договор получил широкое распространение в качестве нструмента государственного регулирования экономики в таких государствах, ак Франция, ФРГ, США, Израиль, Испания. Такие соглашения заключаются с редпринимателями: последние обязуются оказывать содействие реализации кономической политики государства, намеченной в национальных планах и рограммах, а взамен государство предоставляет налоговые льготы2. Полагаем, опрос о налоговых договорах заслуживает отдельного научного исследования.
Возможно также выделение налоговых прав и обязанностей, ринадлежащих исключительно налогоплательщикам, а также прав и бязанностей, принадлежащих как налогоплательщикам, так и другим объектам налогового права. К последней группе могут быть отнесены право бжаловать незаконные решения налоговых органов, а также действия Зездействие) их должностных лиц. Оно принадлежит как налогоплательщикам, ак и налоговым агентам и др. То же можно сказать о праве присутствовать при
Гм.: Карасева М.В. Указ. соч. С. 68-69.
2м.\ Козырин А.Н. Налоговое право зарубежных стран, вопросы теории и практики. М., 1993. С. 22-24.
проведении осмотра территории, помещений, документов и предметов -.они закреплены за лицами, в отношении которых осуществляется налоговая проверка, то есть за налогоплательщиками, налоговыми агентами, сборщиками залогов (ч. 1 ст. 87 Налогового кодекса РФ), других правах и обязанностях. Данная классификация позволит изучить совокупность общих для ряда лиц прав и обязанностей и использовать ее для анализа правовых статусов тех или •шых субъектов налогового права с целью их совершенствования.
Важным считаем деление прав и обязанностей налогоплательщиков на материальные и процессуальные.
Материальные права и обязанности налогоплательщиков имеют материальное (денежное) содержание1. Это право на льготы; право на залоговую тайну; право на зачет или возврат сумм, излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, пени, штрафов; право на возмещение убытков; право на информацию. То есть это права на какое-либо благо. К материальным обязанностям относятся: обязанность уплачивать законно установленные налоги; обязанность предоставлять информацию либо документы; обязанность аести учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения и др.
Процессуальные права и обязанности существуют в рамках того или шого юридического процесса и «направлены на использование определенной оридической формы и порядка финансовой деятельности»2. «В финансово- фавовой литературе не вызывает возражений положение о том, что процесс - >то форма реализации, применения норм материального права»\ Однако в финансовом праве преимущественно исследовался бюджетный процесс: это >егламентированная нормами процессуального бюджетного права деятельность чэсударства и муниципальных образований по составлению, рассмотрению и пгверждению бюджета, по исполнению и заключению, а также составлению и отверждению отчета о его исполнении4. Бюджетному процессу в Бюджетном
См.: Финансовое право: Учебник / Под ред. Н.И. Химичевой. С. 57. Там же. С. 64.
Химичева Н.И. Субъекты советского бюджетного права. Саратов, 1979. С. 28.
См.: Финансовое право: Учебник / Под ред. Н.И. Химичевой. С. 185; Финансовое право: Учебник / Под ред. О Н. Горбуновой. M., 1996. С. 137.? содексе РФ посвящена отдельная часть (часть 3). Материальные нормы 1алогового права, содержащие материальные права и обязанности {алогоплателыциков (и других субъектов) также имеют свою форму >еализации, применения. Следовательно, можно говорить о существовании слогового процесса.
В зарубежных странах налоговый процесс является одной из важнейших [астей науки налогового права1, в то время как в России до настоящего времени >та проблема остается малоизученной. Некоторые вопросы налогового гроцесса, в основном касающиеся отдельных производств, затрагивались гчеными. Так, Е.Н. Евстигнеев рассматривал налоговое производство2, под :оторым он понимает совокупность способов, средств, технических приемов, 1етодов и методик, закрепленных в законодательстве, с помощью которых [алогоплательщик исполняет обязанность по исчислению и уплате налога3, то сть речь идет о порядке уплаты налогов. О.И. Юстус писала о производстве по [елам о налоговых правонарушениях4. Наибольшего внимания заслуживает лассификация налоговых производств, предложенная М.В. Карасевой. Она ыделяет следующие их виды: налсгозо-проверочное производство; [роизводство по делам о налоговых правонарушениях; производство по [редоставлению отсрочек, рассрочек налоговых платежей; производство по :редоставлению налогового кредита и инвестиционного налогового кредита*.
Вопрос о налоговом юридическом процессе и составляющие его роизводства, заслуживает специального изучения. Это обусловлено тем, что высокий уровень разработанности и четкое соблюдение процессуальных шнансово-правовых норм способствуют эффективности использования [еханизма финансов, служат важной гарантией реализации материальных прав обязанностей в области финансов в полном объеме, являются необходимым
См.: Козырин А.Н. Указ. соч. С. 4.
См.: Евстигнеев Е.Н. Основы налогообложения и налогового права. М.. 2000. С. 85-92. См.: Там же. С. 85.
См.: Юстус О.И. Финансово-правовая ответственность налогоплательщиков-организаций. Автореф. дисс. ... канд. юрид. наук. Саратов, 1997. С. 9. См.: Карасева М.В. Указ. соч. С. 201.
словием формирования правового государства»1. В рамках настоящей работы одробно исследовать этот вопрос не представляется возможным.
Процессуальные права и обязанности налогоплательщиков могут быть лассифицированы в зависимости от вида налоговых производств. Подобный одход позволит опять-таки избирательно исследовать те или иные блоки прав обязанностей. Предложенная классификация тем более важна, если учесть, то посредством использования процессуальных прав и обязанностей еализуются материальные права и обязанности этих субъектов. В конечном тоге это будет способствовать повышению уровня финансовой деятельности осударства и органов местного самоуправления2.
В современном российском налоговом законодательстве наиболее одробно разработаны блоки процессуальных прав и обязанностей алогоплательшиков в рамках налогово-проверочного производства и роизводства по делам о налоговых правонарушениях. Они достаточно четко егламентированы Налоговым кодексом РФ. Так, в ходе налогово- роверочного производства налогоплательщики вправе присутствовать при роведении выездной налоговой проверки; получать копии акта налоговой роверки: представлять пояснения по актам налоговых проверок (ст. 21) и др.; бязаны представить документы, истребуемые должностным лицом налогового ргана (ч. 1 ст. 93); не препятствовать доступу должностных лиц налоговых рганов на территорию или в помещение для проведения налоговой проверки гг. 91) и др. При производстве по делам о налоговых правонарушениях алогоплателыцик вправе присутствовать при рассмотрении акта налоговой роверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в лучае представления им письменных объяснений или возражений по акту алоговой проверки (ч. 1 ст. 191); получать копию решения руководителя ;аместителя руководителя) налогового органа, вынесенного в отношении казанного налогоплательщика (ст. 21). Процессуальных обязанностей
Финансовое право / Пол рея. Н.И. Химичевой. С. 57. "м.: Там же. С.64.
алогоплательщиков такого рода в Налоговом кодексе РФ не содержится. Это южно объяснить тем особым обременительным положением, которое лицо анимает в процессе привлечения его к ответственности: оно, подвергаясь [ерам государственного принуждения, вынужден терпеть неблагоприятные оследствия в виде санкций. Налоговая ответственность сопряжена со начительными материальными лишениями. Поэтому процессуальным правам алогоплателыциков-нарушителей уделяется гораздо более пристальное нимание, нежели обязанностям, поскольку они являются инструментами ащиты. Налогово-проверочное производство и производство по делам о алоговых правонарушениях регламентируются и другими нормативными ктами1. Однако некоторые недоработки все-таки имеют место. Например, олагаем, что процессуальные права лиц, привлекаемых к налоговой тветственности, следовало бы закрепить в отдельной статье, как предлагалось первоначальных проектах Налогового кодекса РФ2, по аналогии с УПК СФСР (ст. 46) с КсАП РСФСР (ст. 247). Это упростило бы их использование, акже, считаем, что наряду с прочими, эти лица должны быть наделены равами представлять доказательства, заявлять ходатайства. С их помощью алогоплательщики смогут более эффективно осуществлять собственную цциту.
Отметим, что рассмотренные блоки процессуальных прав имеют особое качение именно для налогоплательщиков-организаций, поскольку они одвергаются наиболее глубокой налоговой проверке - выездной.
Процессуальные права и обязанности налогоплательщиков в рамках роизводств по предоставлению налоговых отсрочек, рассрочек, обоих видов редитов закреплены как в Налоговом кодексе РФ, так и в других нормативных
1м.: Приказ МНС РФ от 08 октября 1999 года № АП-3-16/318 «Об утверждении порядка назначения выездных залоговых проверок» // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 1999. № 18; 2000. >fe 14; Инструкция МНС РФ от 10 апреля 2000 года № 60 «О порядке составления акта выездной залоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах», утверждено Лриказом МНС РФ от 10 апреля 2000 года X* АП-3-16/138 // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 2000. № 26. :.м. например: Налоговый кодекс РФ. Проект. М., 1996. С. 174.? .ктах1, регулирующих данные процедуры.
В заключение хотелось бы отметить положительную роль Налогового :одекса РФ в формировании правового статуса налогоплательщиков вообще и организаций в частности. Один из ее аспектов заключается в том, что в начительной степени расширился перечень прав налогоплательщиков, у этих :иц появились новые возможности. Для сравнения отметим, что в Законе РФ от .7 декабря 1991 года «Об основах налоговой системы в Российской Федерации»2 был закреплен довольно узкий перечень прав :алогоплательщиков: право пользоваться льготами по уплате налогов; право :редставлять налоговым органам документы, подтверждающие право на ьготы по налогам; право знакомиться с актами проверок, проведенных :алоговыми органами; право представлять налоговым органам пояснения по счислению и уплате налогов и по актам проведенных проверок; право бжаловать решения налоговых органов и действия их должностных лиц; ругие права.
Очевидно, что в настоящее время налоговообязанные лица имеют ораздо больше прав.
Другая положительная сторона Налогового кодекса РФ заключается в ом, что он по-иному, четче и определеннее, сформулировал обязанности казанных лиц. В ранее действовавшем налоговом законодательстве были акреплены обязанности налогоплательщиков: своевременно и в полном азмере уплачивать налоги (оговорки «законно установленные» не одержится); вести бухгалтерский учет, составлять отчеты о финансово- озяйственной деятельности, обеспечивая их сохранность не менее 5 лет; редставлять налоговым органам необходимые для исчисления и уплаты
ZM.: Приказ Минфина РФ от 30 сентября 1999 года № 64н «Об утверждении порядка организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, налогового кредита, инвестиционного налогового кредита по уплате федеральных налогов и сборов, а также пени, подлежащих зачислению в Федеральный бюджет» // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 1999. № 48; Порядок организации в Министерстве финансов Саратовской области работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, налогового кредита, инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов, подлежащих зачислению в областной бюджет, утвержденный Приказом Министерства финансов Саратовской области от 15 июля 1999 года Х& 52 // Нормативные документы Министерства финансов Саратовской области.
ВВС и СНД РФ. 1992. №11. Ст. 527; № 34. Ст. 1976; 1993. № 4. Ст. 118; № 23. Ст. 824; С3 РФ. 1994. № 10. Ст. 1108; 1997. № 30. Ст. 3593; 1998. №31. Ст. 3816, 3825. 3828; № 43. Ст. 5213; № 47. Ст. 5705; 1999. № 1. Ст. 1; К« 7. Ст. 879: № 25. Ст. 3041; № 28. Ст. 3475; 2000 № 32. Ст. 3341.? галогов документы и сведения; вносить в бухгалтерскую отчетность управления в размере сумм сокрь;того или заниженного дохода (прибыли), 1Ыявленного проверками налоговых органов; представлять письменные юяснения мотивов отказа от подписания акта проверки, произведенной [алоговыми органами, в случае несогласия с изложенными в нем фактами; 1Ыполнять требования налогового органа об устранении выявленных крушений законодательства о налогах; в случае ликвидации (реорганизации) эридического лица по решению собственника (органа, им уполномоченного) (ибо по решению суда сообщать налоговым органам в 10-дневный срок о [ринятом решении по ликвидации (реорганизации); другие обязанности.
Статья 23 Налогового кодекса РФ более четко определяет заимоотношения налоговых органов и налогоплательщиков.
В то же время, несмотря на указанные положительные моменты, асающиеся правового положения налогоплательщиков, оно требует ;альнейшего усовершенствования. В этих целях целесообразно было бы, на :аш взгляд, принять специальный законодательный акт, посвященный этому лок> субъективных прав и юридических обязанностей. Подобные законы в иде деклараций имеются в других странах. Считаем, что такой акт выполнил ы сразу две задачи. Во-первых, с его помощью законодатель совершенствовал бы механизм правового регулирования важных для осударства отношений. Во-вторых, он стал бы важным источником правовой нформации: поскольку основные, общие права и обязанности алогоплателыдиков были бы аккумулированы именно в нем, это позволило бы алогоплателыцикам и иным заинтересованным лицам гораздо лучше в них риентироваться. При этом вовсе не обязательно исключать соответствующие ормы из Налогового кодекса РФ, дублирование некоторой части его в этом аконе сыграло бы только положительную роль.
г го
<< | >>
Источник: КОСТИКОВА Екатерина Геннадиевна. ПРАВОВОЙ СТАТУС НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ-ОРГАНИЗАЦИЙ. ДИССЕРТАЦИЯ на соискание ученой степени кандидата юридических наук. Саратов - 2001. 2001

Скачать оригинал источника

Еще по теме §1. Теоретический аспект прав и обязанностей налогоплательщиков-организаций:

  1. §1. Поиятие, сущность, структура, виды правового статуса налогоплательщиков
  2. §2. Особенности правового статуса налогоплательщика- организации
  3. §1. Теоретический аспект прав и обязанностей налогоплательщиков-организаций
  4. §2. Проблемы гарантий реализации прав и обязанностей налогоплательщиков
  5. §1. Поиятие, сущность, структура, виды правового статуса налогоплательщиков
  6. §2. Особенности правового статуса налогоплательщика- организации
  7. §1. Теоретический аспект прав и обязанностей налогоплательщиков-организаций
  8. §2. Проблемы гарантий реализации прав и обязанностей налогоплательщиков
  9. Конституционные и административно-правовые гарантии права на безопасность.
  10. Правовые последствия признания холдингов группой лиц
  11. § 2. Общие особенности гражданско-правового регулирования корпоративных отношений
- Авторское право - Аграрное право - Адвокатура - Административное право - Административный процесс - Арбитражный процесс - Банковское право - Вещное право - Государство и право - Гражданский процесс - Гражданское право - Дипломатическое право - Договорное право - Жилищное право - Зарубежное право - Земельное право - Избирательное право - Инвестиционное право - Информационное право - Исполнительное производство - Конкурсное право - Конституционное право - Корпоративное право - Криминалистика - Криминология - Медицинское право - Международное право. Европейское право - Морское право - Муниципальное право - Налоговое право - Наследственное право - Нотариат - Обязательственное право - Оперативно-розыскная деятельность - Политология - Права человека - Право зарубежных стран - Право собственности - Право социального обеспечения - Правоведение - Правоохранительная деятельность - Семейное право - Судебная психиатрия - Судопроизводство - Таможенное право - Теория и история права и государства - Трудовое право - Уголовно-исполнительное право - Уголовное право - Уголовный процесс - Философия - Финансовое право - Хозяйственное право - Хозяйственный процесс - Экологическое право - Ювенальное право - Юридическая техника - Юридические лица -