<<
>>

§3. Виды уклонения от уплаты налогов

Следственной практике известны сотни различных видов ухода от налогов путем сокрытия налогооблагаемой прибыли, оборота от реализации по налогу на добавленную стоимость и иных объектов налогообложения, сокрытия денежных средств и другого имущества от налогов.

О некоторых из них уже упоминалось выше. О видах уклонения от уплаты налогов путем сокрытия имущества и денежных средств физическими лицами остановимся ниже

Наиболее распространенным является сокрытие выручки от реализации имущества без наличия и при наличии актов приёма-передачи. В этом случае, чтобы уклониться от уплаты налогов, частный предприниматель, работающий как физическое лицо, не отражает в учетном регистре (тетради) реальный объем вырученных средств, намеренно скрывая определенную, иногда значительную ее часть. Например, не указывает доход от продаж некоторого количества товара, реализации его отдельных видов, объемов и т.д. При этом могут намеренно скрываться, уничтожаться или не составляться вовсе акты либо иные документы, подтверждающие торговые сделки с имуществом.

Сокрытие от налогового обложения валового дохода или материальной выгоды путем заключения договоренности о предоставлении кредита, когда кредитор не требует его возврата, а предприниматель, взявший кредит, уничтожает договор через определенное время. В соответствии с Инструкцией ГНС России по применению Закона Российской Федерации «О подоходном налоге с

670

Глава 41. Расследование налоговых преступлений

физических лиц» от 29 июля 1995 г. № 35 (далее — Инструкция ГНС) в состав совокупного годового дохода физического лица включаются суммы материальной выгоды в виде экономии на процентах при получении заемных средств от предприятий, учреждений, организаций, а также физических лиц, если процент за пользование такими средствами в рублях составляет не менее двух третей от ставки рефинансирования, установленной Банком России, а процент за пользование такими средствами в иностранной валюте составляет не менее 10% годовых.

Совершая данное нарушение, физическое лицо, получившее кредит, не отражает его в своих учетных документах и налоговой декларации.

Занижение объема реализованной продукции. Это один из самых распространенных способов уклонения от уплаты налогов, при котором в учетном регистре предпринимателя отражается реализация только части партии товара. Обычно все записи составлены верно (род и наименование товара, цена за единицу и т.д.). Имеется различие лишь в объеме реализованной продукции, отраженной в учете.

Подобное действие ведет к сокрытию налогооблагаемой базы и попадает по совокупности под действие ст. 198 УК РФ (при наличии признаков состава данного преступления) и ст. 1992 УК РФ. Нередко это нарушение сопровождается наличием неучтенной партии товара (имущества) у поставщика, иными признаками ведения двойной бухгалтерии.

Например, гр-н В., зарегистрированный в качестве предпринимателя без образования юридического лица, имел в собственности четыре грузовика и осуществлял перевозку сельхозпродукции на территории своего района. Кроме того, им же осуществлялась торгово-закупочная деятельность по реализации овощей и мяса, полученных в качестве оплаты за выполненные работы. Имея весьма солидный доход, гр-н В. умышленно не вел учета и в годовую налоговую декларацию включил заведомо искаженные данные. По данному случаю было возбуждено уголовное дело.

Уменьшение величины доходов на суммы, полученные за сдачу внаем или аренду личного имуще* ства. Согласно названной выше Инструкции ГНС к налогообложению привлекаются физические лица, сдающие внаем или аренду свое движимое или недвижимое имущество. При уклонении от уплаты налогов данным способом в своей налоговой декларации владелец имущества намеренно не отражает факт получения им денежных сумм за сданное им в аренду или внаем имущество, а следовательно, искажается сумма подоходного налога. Это нарушение также попадает под действие ст. 198 и по совокупности по ст. 1992 УК РФ.

Реализация одного имущества под видом другого.

В данном случае происходит документальная подмена одного вида имущества другим. Этот способ нарушения нередко выявляют на автозаправочных станциях. Скажем, все документы на бензин марки А-76 составлены и учтены на АЗС правильно. Но фактически под их прикрытием происходит реализация более дорогого бензина Аи-92. При этом разница в цене полностью ие учитывается при налогообложении и оседает обычно в виде «черного нала» в кармане предпринимателя. Нарушение ведет к занижению налогооблагаемой базы.

Осуществление финансовых операций с имуществом и денежными средствами с использованием счетов других хозяйствующих субъектов по взаимной договоренности. Суть данного способа уклонения от налогообложения заключается в том, что предприниматель по взаимной договоренности с другими юридическими или физическими лицами осуществляет определенную часть своей деятельности, используя чужие банковские счета и добиваясь занижения оборотов по своему расчетному счету. Это. позволяет скрывать подлинные объемы хозяйственной деятельности, в том числе при совершении сделок с имуществом.

Использование нелегально открытых в зарубежных банках счетов для незаконного перевода денег за рубеж. В этом случае физические лица открывают в нарушение ранее действовавшего Закона РФ «О валютном регулировании и валютном контроле» счета в зарубежных государствах без разрешения Банка России.

Под прикрытием фиктивных договоров на поставку в Россию продукции или оказание всевозможных услуг (юридических, консультационных, консалтинговых и т.д.) они производят перевод за рубеж валютных средств, которые в конце концов оседают или на счетах самих предпринимателей, или на счетах их доверенных лиц. В результате происходит фактический вывоз валюты за границу. Действие совершается с прямым умыслом и попадает под действие ст. 193, 1992 УК РФ.

Использование при проведении коммерческих операций с имуществом подложных документов (утерянных паспортов, накладных и т.д.). В этом случае у недобросовестного предпринимателя появляются большие возможности для манипуляций с расходами, относимыми на себестоимость, и занижения годового совокупного дохода.

Так, в г. Химки правоохранительный орган заинтересовался деятельностью ИЧП «Леди-М». В результате проверки выяснилось, что данное ИЧП систематически скрывало доходы от налогооб-

671

Глава 41. Расследование налоговых преступлений

ложения. Когда же сотрудники налоговой полиции решили поближе познакомиться с его руководителем, обнаружилось, что тот вел предпринимательскую деятельность, используя паспорт, утерянный в свое время гражданином А. Поскольку хозяин ИЧП от общения с налоговыми органами уклонился, он был объявлен в розыск.

Осуществление лицензируемой коммерческой деятельности, в том числе связанной со сделками с имуществом и денежными средствами, без лицензии с одновременным уводом доходов от налогообложения. При этом предприниматель на фоне законной (лицензированной) деятельности осуществляет другую деятельность, на которую у него лицензии не имеется. Данное нарушение практически всегда сопровождается полным неотражением в учетных документах побочных доходов, уводом их от налогов. Например, в ходе общепрофилактической операции «Ураган» сотрудники правоохранительного органа обнаружили в г. Подольске подпольный цех по розливу автомобильных масел, который действовал под прикрытием вывески «Овощная база». (Приведённые факты взяты из статьи В. Васильева «Десять безнадёжных «прыжков в сторону» // Консультант-Плюс. Раздел «Комментарии законодательства».)

Известный российский ученый в области налогового права И.И. Кучеров разграничивает выявленные практикой виды уклонений (он их называет «способами») от уплаты налогов в зависимости от того, какой элемент налогового механизма и каким образом подвергается воздействию'.

По этому принципу ученый предлагает следующую классификацию видов и способов неуплаты налогов и иных платежей:

  • Открытое игнорирование налоговых обязанностей: непредставление бухгалтерской отчетности

    в налоговые органы.

  • Выведение субъекта налогообложения из-под налогового контроля: непостановка на налоговый

    учет, фиктивная реорганизация (ликвидация) предприятия.

  • Неотражение результатов деятельности в бухгалтерских документах: осуществление сделок без

    документального оформления, неотражение результатов хозяйственных операций, неоприходо

    вание товарно-материальных ценностей и денежной выручки.

  • Маскировка объекта налогообложения: фиктивный бартер, ложный экспорт, фиктивная сдача в

    аренду основных средств, подмена объектов налогообложения, создание искусственной деби

    торской задолженности, отражение результатов финансово-хозяйственной деятельности в не

    надлежащих счетах бухгалтерского учета.

  • Искажение объекта налогообложения: занижение размеров дохода (прибыли), объема (стоимо

    сти) реализованной продукции (работ, услуг), стоимости объектов недвижимости, автотранс

    порта и другого имущества.

  • Искажение экономических показателей, позволяющих уменьшить размер налогооблагаемой ба

    зы: завышение стоимости приобретенного сырья, топлива, услуг, относимых на издержки про

    изводства и обращения, отнесение на издержки производства: расходов в размерах, превышаю

    щих действительные, расходов, не имевших места в действительности, затрат, произведенных в

    другом налогооблагаемом периоде.

  • Использование необоснованных изъятий и скидок.
    Например, отнесение на издержки производ

    ства затрат, не предусмотренных законодательством или в размерах, превышающих установ

    ленные законодательством, незаконное использование налоговых льгот.

  • Сокрытие оборота, облагаемого налогом на добавленную стоимость, например, путём полного

    или частичного неотражения финансово-хозяйственных операций, несоблюдения порядка опре

    деления момента совершения налогооблагаемого оборота, занижения объема (стоимости) реа

    лизованной продукции, заключения фиктивных договоров о совместной деятельности, совер

    шения фиктивных экспортных сделок для получения льгот, предусмотренных для экспортеров.

  • Заключение сделок с подставными организациями.

Кроме того, И.И. Кучеров называет и ряд других групп, относящихся к конкретным видам налогов (к НДС, налогу на прибыль, налогу на имущество и т.д). Указанная классификация представляется наиболее полной и обобщенной, заслуживающей внимания с точки зрения существующей практики правоохранительных органов по выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений.

В упомянутой уже монографии «Налоги и криминал. Историко-правовой анализ» ученый вообще останавливается только на семи основных группах способов уклонений от уплаты налогов, объ-

1 См.: Кучеров И.И. Расследование налоговых преступлений. — М : ГОрИнфор, 1995; Кучеров И.И. Налоговые преступления. — М.: ЮрИнфор, 1997; Кучеров И.И. Преступления в сфере налогообложения: Научно-практический комментарий к УК РФ. — М.: ЮрИнфор, 1999; Кучеров И.И. Налоги и криминал: Историко-правовой анализ. — М\, 2000.

672

Глава 41. Расследование налоговых преступлений

единенных по элементам налогообложения (субъект, объект налогообложения, налоговая база, порядок исчисления и уплаты) и формам оказываемого на них преступного воздействия (игнорирование, искажение, неотражение, маскировка). Их различные сочетания позволяют учесть все возможные способы совершения данного налогового преступления.

Общим для всех этих видов является неперечисление в бюджет причитающихся сумм налога со скрытых объектов налогообложения и представление налоговым органам расчетов по налогам, в которых скрыты или занижены размеры объектов налогообложения.

В практике проведения налоговых проверок встречается такая ситуация, когда налогоплательщик представил в налоговые органы документы бухгалтерской отчетности с правильно отраженными в них данными об объекте налогообложения, но занизил их размер в представленном туда же расчете по соответствующему налогу.

В этом случае налоговая инспекция устанавливает факт сокрытия объекта налогообложения путем так называемой камеральной проверки, то есть при сопоставлении полученных ею документов.

Кроме расчетов по соответствующему налогу, плательщики высьщают в налоговые органы бухгалтерский баланс (форма № 1), «Отчет о финансовых результатах» (форма № 2) и «Отчет о движении денежных средств» (форма № 4). Чаще сокрытие объектов налогообложения совершается во всех бухгалтерских документах, представляемых плательщиком в налоговые органы, — в расчетах налога и в названных выше документах бухгалтерской отчетности.

Таким образом, уклонение от уплаты налогов с организаций будет оконченным только при представлении налоговым органам бухгалтерских документов, в которых скрыты или занижены данные об объектах налогообложения, и неперечислении в бюджет полной суммы причитающегося налога.

Уклонение от уплаты налогов может быть начато и на более ранней стадии бухгалтерского учета — в счетах баланса и составляемых к ним документах аналитического учета (журналах-ордерах, ведомостях и т.п.), когда в эти документы не вносятся или занижаются в них данные о доходах (выручке) либо искажаются данные о расходах.

Например, с целью сокрытия налогооблагаемой прибыли или оборота от реализации продукции (товаров), работ и услуг по налогу на добавленную стоимость не включают в счет 50 «Касса» поступившие суммы наличных денег либо не отражают в счете 51 «Расчетный счет» денежные средства, поступившие в качестве выручки безналично. В этом случае занижение выручки будет совершено и в журналах-ордерах или ведомостях, составляемых к этим счетам.

Другой пример. С целью уменьшения налогооблагаемой прибыли по счету 20 «Основное производство» необоснованно включают в затраты (и в себестоимость продукции, работ либо услуг) какое-то сырье, материалы, полуфабрикаты.

Если сокрытие объектов налогообложения было начато с этой стадии бухгалтерского учета, то здесь легко обнаруживается противоречие между данными об объектах налогообложения, отраженными в разных документах, — первичных учетных документах и балансовых счетах.

Уклонение от уплаты налогов с организаций может быть совершено и путем занижения или сокрытия в первичных бухгалтерских документах данных о доходах (выручке) либо искажения данных о расходах, а также сокрытия в них иных объектов налогообложения.

В этом случае с целью уклонения от уплаты налогов искаженные данные об объектах налогообложения из первичных учетных документов переносятся в бухгалтерские регистры (балансовые счета, журналы-ордера, ведомости и т.п.), а из них — в документы бухгалтерской отчетности и в расчеты налогов, представляемые налоговым органам.

Завершается уклонение организаций от уплаты налогов частичным перечислением в бюджет сумм причитающихся налогов или неперечислением их вовсе.

В соответствии с налоговым законодательством объектом налогообложения по налогу на прибыль предприятий и организаций является их валовая прибыль, то есть суммарная прибыль (убытки) от реализации продукции (работ, услуг), реализации основных фондов, иного имущества и доходы от внереализационных операций, за вычетом расходов по этим операциям, скорректированная в целях налогообложения в соответствии с налоговым законодательством.

Прибыль (убытки) от этих видов реализации и доходы от внереализационных операций ис

числяются как разница между выручкой (доходами) и затратами на производство и реализацию

продукции (работ, услуг), остаточной стоимостью основных фондов, первоначальной или оста

точной стоимостью иного имущества организации и затратами на внереализационные опера

ции.   '

Объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость являются обороты от реализации товаров, продукции, работ, услуг.

673

Глава 41. Расследование налоговых преступлении

Под налогооблагаемым оборотом понимается сумма выручки за вычетом сумм налога на добавленную стоимость. В целях налогообложения к этим суммам прибавляются те суммы доходов, которые предусмотрены Законом «О налоге на добавленную стоимость», например обороты по реализации товаров (работ, услуг) своим работникам, безвозмездно или с частичной оплатой, средства от взыскания штрафов, пеней, неустоек, полученные за нарушение обязательств по договорам поставки товаров (работ, услуг), и т.д.

Таким образом, при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль предприятий и организаций и налогу на добавленную стоимость исходной является выручка.

При сокрытии налогооблагаемой прибыли и оборота от реализации товаров (работ, услуг) по налогу на добавленную стоимость виновные стремятся занизить в бухгалтерских документах данные о выручке (доходе) или полностью скрыть эту выручку. При поступлении выручки наличными деньгами это достигается чаще путем неполного оприходования этих денег либо путем несоставления приходных кассовых ордеров, либо неотражения в кассовой книге организации составленных приходных кассовых ордеров.

Последующие действия виновных по сокрытию объекта налогообложения заключаются в этом случае в неотражении по счету 50 «Касса» и в составляемых к нему журналах-ордерах или ведомостях и в представляемых налоговым органам документах бухгалтерской отчетности и расчетах налога поступивших сумм денежной выручки.

Однако следственной практикой выявлены случаи занижения выручки (дохода) при полном ее оприходовании путем перечисления большей ее части на расчетные счета другой организации по подложным платежным поручениям и гражданско-правовым договорам. Иначе говоря, руководители организации— плательщика налога создают видимость того, что поступившая им выручка фактически является выручкой другой организации.

Встречаются и случаи получения в качестве выручки акций организации-плательщика и использования других форм оплаты.

При поступлении выручки безналично, то есть путем перечисления ее платежными поручениями на расчетный счет организации — плательщика налога, сокрытие объекта налогообложения совершается путем неотражения ее на счете 51 «Расчетный счет» и в составляемых к нему журналах-ордерах и ведомостях, а также в представляемых налоговым органам документах бухгалтерской отчетности и расчете налога.

При сокрытии налогооблагаемой прибыли применяется, кроме занижения выручки, и другой способ — завышение расходов, включаемых с себестоимость продукции (работ, услуг).

Чаще всего завышаются расходы, связанные с производством продукции (работ, услуг). К затратам виновные относят стоимость материалов, сырья, полуфабрикатов, которые в производственном процессе фактически не использовались.

В этих случаях возможно составление подложных первичных документов либо бездокументальное включение таких сумм в счет 20 «Основное производство» и другие счета по учету затрат и в составляемые к ним журналы-ордера и ведомости.

Дальнейшие действия виновных по сокрытию налогооблагаемой прибыли заключаются в завышении данных о затратах в представляемых налоговой инспекции документах бухгалтерской отчетности и расчете налога от фактической прибыли.

Иногда виновные с целью сокрытия налогооблагаемой прибыли включают в себестоимость продукции (работ, услуг) затраты, не предусмотренные нормативными документами. Состав затрат, включаемых в целях налогообложения в себестоимость продукции (работ, услуг), регламентируется «Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себе-стоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли», утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 года N° 552.

<< | >>
Источник: В.В. Мозяков. Руководство для следователей / Под общ. ред. В.В. Мозякова. М.: Экзамен,2005. - 912 с.. 2005

Еще по теме §3. Виды уклонения от уплаты налогов:

  1. Статья 212. Уклонение от уплаты налогов, сборов, других обязательных платежей
  2. 3.3.4. Оптимизация налогообложения и уклонение от уплаты налогов.
  3. §2. Преступления, опосредованно связанные с уклонением от уплаты налогов, а также экономические и иные преступления, расследуемые по совокупности с уклонением от уплаты налогов.
  4. §4. Уклонение от уплаты налогов в наиболее криминогенных отраслях финансово-хозяйственной деятельности в России.
  5. 4.1. Уклонение от уплаты налогов в сфере торговли.
  6. 4.2. Уклонение от уплаты налогов в сфере строительства. Актуальность
  7. 4.3. Уклонение от уплаты налогов в топливно-энергетическом комплексе.
  8. 4.4. Уклонение от уплаты налогов во внешнеэкономической деятельности.
  9. 3.2. Уголовно-правовая характеристика налоговых преступлений в редакции Федерального закона от 08.12.2003г. № 162. 3.2.1. Статья 198. Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица.
  10. 3.2.2. Статья 199. Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации.
  11. §4. Способ совершения уклонения от уплаты налогов как основной элемент состава налоговых преступлений. 4.1. Наиболее распространенные способы уклонения от уплаты налогов.
  12. 4.3. Уклонение от уплаты налогов с использованием затратных схем.
  13. 4. Бланкетный характер нормы об уголовной ответственности за уклонение от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды
  14. §3. Виды уклонения от уплаты налогов
  15. §7. Обстоятельства, подлежащие установлению по делам об уклонении от уплаты налогов с организаций
  16. Криминалистическая характеристика преступлений, связанных с уклонением от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физического лица
- Авторское право - Аграрное право - Адвокатура - Административное право - Административный процесс - Арбитражный процесс - Банковское право - Вещное право - Государство и право - Гражданский процесс - Гражданское право - Дипломатическое право - Договорное право - Жилищное право - Зарубежное право - Земельное право - Избирательное право - Инвестиционное право - Информационное право - Исполнительное производство - История - Конкурсное право - Конституционное право - Корпоративное право - Криминалистика - Криминология - Медицинское право - Международное право. Европейское право - Морское право - Муниципальное право - Налоговое право - Наследственное право - Нотариат - Обязательственное право - Оперативно-розыскная деятельность - Политология - Права человека - Право зарубежных стран - Право собственности - Право социального обеспечения - Правоведение - Правоохранительная деятельность - Предотвращение COVID-19 - Семейное право - Судебная психиатрия - Судопроизводство - Таможенное право - Теория и история права и государства - Трудовое право - Уголовно-исполнительное право - Уголовное право - Уголовный процесс - Философия - Финансовое право - Хозяйственное право - Хозяйственный процесс - Экологическое право - Ювенальное право - Юридическая техника - Юридические лица -